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URÍA & MENÉNDEZ |
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La información contenida en esta Circular es de carácter general y no constituye asesoramiento jurídico |
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DERECHO TRIBUTARIOLegislación. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre la Renta de no ResidentesReal Decreto 27/2003, de 10 de enero, por el que se modifica el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. BOE de 11 de enero de 2003. Real Decreto 116/2003, de 31 de enero, por el que se modifican el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes y el Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio, por el que se determinan los países o territorios considerados como paraísos fiscales. BOE de 1 de febrero de 2003. Real Decreto 252/2003, de 28 de febrero, por el que se modifica el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades. BOE de 13 de marzo de 2003. Impuesto sobre el Valor Añadido. Arrendamiento de vivienda a sociedad para uso de su personal.Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 17 de julio de 2002. (Más información) Ley General Tributaria. Responsabilidad de administradores de personas jurídicas por cese de actividad de las mismas. Alcance.Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Región de Murcia de 31 de julio de 2002. (Más información) Ley General Tributaria. Intereses por ingreso extemporáneo sin requerimiento previo.Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 6 de marzo de 2002. (Más información) Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Transmisión de acciones de una sociedad de promoción inmobiliaria.Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de octubre de 2001. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Escisión total subjetiva. Capítulo VIII del Título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Motivo económico válido.Consulta de 27 de diciembre de 2002. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Exención por doble imposición internacional (artículo 20bis). Consideración de impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades.Consulta de 4 de diciembre de 2002. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Concepto de medios materiales y personales.Consulta de 20 de diciembre de 2002. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Canje de valores. Usufructo y nuda propiedad.Consulta de 25 de febrero de 2003. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Fusiones. Concepto de “bienes y derechos situados en España”.Consulta vinculante de 21 de enero de 2003. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores. Escisión total. Motivos económicos válidos.Consulta de 12 de septiembre de 2002. (Más información) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Operaciones financieras. Fondo de inversión garantizado.Consulta de 27 de diciembre de 2002. (Más información) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Opciones sobre acciones. Cálculo del porcentaje de retenciónConsulta de 19 de diciembre de 2002. (Más información) Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Establecimiento Permanente. Fondo inmobiliario.Consulta de 19 de septiembre de 2002. (Más información) Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores.Consulta de 12 de diciembre de 2002. (Más información) |
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Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 17 de julio de 2002.
El Tribunal considera que el arrendamiento de vivienda a una sociedad mercantil para uso de su personal directivo es una operación sujeta y no exenta al IVA y ello porque, conceptualmente, no es posible arrendar una vivienda a favor de una persona jurídica ya que ésta carece de entidad física para habitar en ella. Así, si bien es cierto que el inmueble va a ser destinado a vivienda, no lo será del arrendatario sino de otras personas (i.e., sus empleados), por lo que puede afirmarse que la entidad arrendataria en realidad cede el inmueble a sus empleados, subyaciendo la contraprestación en especie derivada de la relación existente entre la sociedad y dichos empleados.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Región de Murcia de 31 de julio de 2002.
El Tribunal confirma la derivación de responsabilidad a los administradores de una sociedad en lo que respecta a cuotas e intereses de demora, pero se anula en la parte que se refiere a las sanciones, en virtud de lo establecido en el artículo 14.3 del Reglamento General de Recaudación y en el artículo 37 de la Ley General Tributaria.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 6 de marzo de 2002.
Los intereses de demora que cabe exigir en caso de ingreso extemporáneo sin requerimiento previo transcurridos más de 12 meses desde el vencimiento del período voluntario de ingreso, se han de computar a partir de los referidos doce meses, y no desde el día siguiente a la finalización del plazo voluntario de ingreso.
Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 24 de octubre de 2001.
Se analiza el cumplimiento de los requisitos previstos en el artículo 17 del Reglamento de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD) en un supuesto de transmisión de acciones de una empresa de promoción inmobiliaria que tiene también como objeto social la realización de estudios e investigaciones comerciales y de mercado.
Tras examinar la operación, el TEAC llega a la conclusión de que la operación no queda sujeta al ITP y AJD, entre otras razones, porque no se cumple el requisito de que el 50% del activo de la sociedad cuyas acciones se transmiten esté compuesto por inmuebles, ya que al tratarse de una entidad dedicada a la promoción inmobiliaria, deben eliminarse de dicho cómputo los inmuebles que constituyan activo circulante.
El razonamiento del TEAC resulta sorprendente por el hecho de que la sociedad cuyas acciones se transmiten no tiene como objeto social exclusivo (exigido por el artículo 17 del Reglamento del ITP y AJD) la construcción o promoción inmobiliaria, sino también la de efectuar estudios e investigaciones comerciales y de mercado. El TEAC entiende, pues, que la realización de estudios de mercado es una actividad íntimamente ligada e incluso necesaria para la actividad principal, y cuya existencia no debe impedir a estos efectos la eliminación en el cómputo del activo de los inmuebles que integran el activo circulante.
Consulta de 27 de diciembre de 2002.
En un supuesto de escisión total en la que las acciones de las sociedades beneficiarias no se reparten de manera proporcional a los socios de la escindida, de acuerdo con la participación que ostentaban en dicha entidad, entiende la Dirección General de Tributos que la exigencia de que los patrimonios adquiridos por cada una de las sociedades beneficiarias constituyan una rama de actividad no excluye la consideración de que la actividad económica que las adquirentes desarrollarán de manera autónoma deba existir también previamente en sede de la transmitente.
Asimismo, entiende la administración que no constituye un motivo económico válido, a los efectos previstos en el artículo 110 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, para llevar a cabo tal operación, que se pretenda realizar una reestructuración de la composición accionarial a fin de racionalizar la estructura económica de la sociedad según los diferentes criterios de gestión, especialización e inversión de los distintos grupos familiares socios de la consultante. Esto es, el mero objetivo de que cada grupo familiar administre de forma independiente un patrimonio empresarial (más allá de lograr adecuados objetivos económicos en términos de productividad, eficacia, rentabilidad, etc.), no justifica por sí mismo la aplicación del régimen fiscal especial a tal operación.
Consulta de 4 de diciembre de 2002.
La Dirección General de Tributos analiza el cumplimiento del requisito de “sujeción a un impuesto extranjero de naturaleza idéntica o análoga al Impuesto sobre Sociedades” - a efectos de la aplicación de la exención prevista en el artículo 20bis de la Ley del Impuesto sobre Sociedades - en el caso de una entidad española que posee la totalidad del capital social de una entidad constituida en Costa Rica.
Señala en primer lugar la Dirección General de Tributos que, en su opinión, la norma exige que la renta sea gravada en el extranjero, aunque sea a través de figuras impositivas que no utilicen directamente como referencia la medición de la renta, sin que ni siquiera deba exigirse una equiparación, siquiera aproximada, en términos de tributación efectiva. En este sentido, no cabe conciliar esa finalidad con la ausencia total de gravamen en el país de la fuente.
Centrándose en el análisis de las diferencias existentes entre el Impuesto sobre Sociedades español y el impuesto sobre sociedades aplicable en Costa Rica, la Dirección General de Tributos entiende que el hecho de que, por ejemplo, este último no sujete a tributación las ganancias patrimoniales, salvo que deriven de transacciones que constituyan la actividad principal y predominante de la entidad, no permiten concluir el incumplimiento del requisito exigido por el 20bis. No obstante, sí existe un rasgo diferenciador fundamental, cual es que el impuesto sobre la renta costarricense no grava las rentas de fuente extranjera (i.e., sigue un sistema de tributación territorial). Este hecho debe llevar a concluir que, a la hora de aplicar el 20bis, la entidad matriz española deberá distinguir y justificar cuáles de los dividendos o plusvalías obtenidos de su filial costarricense derivan de rentas sujetas a tributación en Costa Rica y cuáles no, pues sólo a las primeras podrá aplicárseles el artículo 20bis.
Consulta de 20 de diciembre de 2002.
La aplicación de la exención prevista en el artículo 20bis de la Ley del Impuesto sobre Sociedades exige, entre otros requisitos, que la entidad española que obtiene los dividendos o plusvalías no tenga la consideración de sociedad transparente, para lo cual, en el caso de sociedades de cartera, no se computarán los valores que otorguen al menos el 5% de los derechos de voto en la participada y que los títulos se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación. Esta última condición exige, a su vez, que se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales.
De acuerdo con la Dirección General de Tributos, la organización exigida lo es no para controlar la gestión de las entidades participadas, sino para ejercer los derechos y cumplir con las obligaciones derivadas de la condición de socio, así como tomar las decisiones relativas a la propia participación. Lo relevante a estos efectos será que la entidad disponga, al menos, de medios personales, aunque mínimos, que se ocupen de la gestión ordinaria de la entidad mediante la adecuada administración de las participaciones poseídas, sin perjuicio de que esta gestión no implique, en sí misma y a efectos del Impuesto sobre Sociedades, el desarrollo de una actividad empresarial. Por el contrario, si la dirección y gestión de las participaciones se desarrollara en su totalidad por medios ajenos a la consultante, se entendería incumplido este requisito.
Consulta de 25 de febrero de 2003.
Operación de canje de valores en la que las acciones de la sociedad adquirida y que, por tanto, serán objeto del canje, tienen desmembrado su dominio entre nudo propietario y usufructuario. Se cuestiona si el régimen especial de diferimiento resulta aplicable a los usufructuarios y nudos propietarios.
La Dirección General de Tributos entiende, en base en lo dispuesto en el artículo 67 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, que establece que “en el caso de usufructo de acciones la cualidad de socio reside en el nudo propietario, pero el usufructuario tendrá derecho en todo caso a los dividendos acordados por la sociedad durante el usufructo. El ejercicio de los demás derechos de socio corresponde, salvo disposición contraria de los estatutos, al nudo propietario…”, que el derecho a participar en la operación de canje de valores planteada corresponde a los nudos propietarios, al tener éstos la cualidad de socios, y que, por tanto, los mismos podrán beneficiarse del régimen especial aplicable a los canjes de valores.
Respecto de los usufructuarios, siempre que en el título constitutivo del usufructo no se hubiera establecido la extinción del mismo con ocasión de la operación de canje de valores, y que aquéllos conserven sus derechos económicos con la única diferencia del cambio del activo subyacente en el usufructo (que pasará a ser el conjunto de acciones de la entidad adquirente que correspondan, según la ecuación de canje, a las acciones de la entidad adquirida, sobre las que recaía el usufructo), el principio de neutralidad que inspira el régimen especial establecido en el capítulo VIII del título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades determina que ninguno de los titulares de los derechos inherentes a las acciones, ni el nudo propietario ni el usufructuario, se deben ver afectados fiscalmente por el canje de las mismas. Todo ello se desprende del apartado 1 del artículo 101 de la referida norma, ya que la posible renta del usufructuario derivaría del canje de valores y el precepto, sin distinguir, excluye de gravamen las rentas derivadas de dicha operación cuando se cumplan determinados requisitos (en este mismo sentido se pronuncia la Consulta vinculante de 1 de agosto de 2002).
En otro orden de cosas, la contestación indica que la existencia de un local independiente y de personal destinado de forma exclusiva a la gestión de una sociedad holding, pueden considerarse a priori elementos suficientes para considerar que dicha entidad cumple el requisito de poseer los títulos con la finalidad de dirigir y gestionar la participación, a los efectos de que la referida participación no tenga la consideración de “valor”.
Consulta vinculante de 21 de enero de 2003.
Se plantea el supuesto de una entidad A, titular del 100% del capital de la entidad B, ambas residentes en España a efectos fiscales. A su vez, B posee el 50% de la sociedad C, domiciliada en Holanda. La consultante tiene la intención de fusionar A y B, acogiendo dicha operación al régimen especial del Capítulo VIII del Título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Se pregunta si las participaciones en C se considera un bien situado en territorio español a los efectos de lo previsto en el artículo 98.1.a) de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
La Dirección General de Tributos considera que deben entenderse “situados en territorio español”, a los efectos del referido artículo 98, (i) en el supuesto de acciones admitidas a negociación en un mercado secundario oficial de valores, cuando dichos valores estén inscritos en el registro contable previsto en el artículo 6 de la Ley 24/1988, del Mercado de Valores, y el artículo 35 del Real Decreto 116/1992, de representación de valores por medio de anotaciones en cuenta, y (ii) en el supuesto de acciones que estuviesen representadas por medio de títulos, no produciéndose su cotización en bolsa, cuando sean representativas del capital social de entidades residentes en territorio español, con independencia del lugar donde se encuentren depositadas.
Consulta de 12 de septiembre de 2002.
No aprecia la Dirección General de Tributos la concurrencia de motivos económicos válidos en una operación de reestructuración en la que una entidad, titular de distintos activos y que desarrolla diferentes actividades, se escindirá en cuatro nuevas entidades, de forma que los tres accionistas personas físicas de la sociedad escindida conservarán en las nuevas entidades el mismo porcentaje de participación que ostentan en la primera. Cada una de las nuevas sociedades desarrollará una de las actividades hasta ahora realizadas por la consultante.
En opinión de la Administración, la estructura propuesta, lejos de “simplificar o racionalizar la gestión de las mencionadas entidades”, como argumentan los consultantes, viene a complicar la misma, en la medida en que las personas que han de tomar las decisiones son exactamente las mismas pero debiendo cumplir por triplicado las obligaciones formales y materiales tanto legales como fiscales.
En consecuencia, no será de aplicación a dicha operación el régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VIII del Título VIII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.
Consulta de 27 de diciembre de 2002.
Se consulta el tratamiento aplicable a un fondo de inversión mobiliaria, con garantía dotada por la entidad bancaria comercializadora en el momento de la suscripción, en virtud de la cual la referida entidad satisface al inversor una cantidad equivalente a la diferencia entre el valor garantizado de las participaciones a una determinada fecha, y su valor liquidativo en la misma fecha, al haber sido este último inferior al garantizado.
La Dirección General de Tributos extiende a este producto el tratamiento aplicable a los denominados “fondos de inversión garantizados”, de acuerdo con las contestaciones de fecha 7 de noviembre de 1995 y 1 de julio de 1996, que resultan trasladables con la actual Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (i.e., el importe percibido tendrá la consideración de rendimiento del capital mobiliario, no siendo de aplicación los porcentajes de reducción previstos en el artículo 24.2 de la citada Ley).
Consulta de 19 de diciembre de 2002.
Entidad española ofrece a sus empleados un programa de opciones de compra sobre acciones de una filial suya residente en Reino Unido que cotiza en diversos mercados secundarios de valores. Las opciones son ejercitables transcurrido un año desde su concesión, por terceras partes durante un período de tres años. El empleado puede optar por adquirir las acciones o liquidar por diferencias recibiendo en este último caso una cantidad en metálico minorada por el importe del ingreso a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En primer lugar, frente a la argumentación de la entidad consultante en el sentido de no considerar la retribución derivada del ejercicio de las opciones como retribución variable previsible - a efectos de determinar el tipo de retención aplicable sobre los rendimientos del trabajo de cada empleado - dado que su ejercicio depende de factores ajenos a la consultante (e.g., la voluntad del trabajador), contesta la Dirección General de Tributos que dichas circunstancias no pueden considerarse como datos objetivos que permitan no tomar en consideración el importe de las retribuciones variables, ya que el ejercicio de las opciones depende de un elemento subjetivo: la propia voluntad del trabajador.
Respecto a la forma de cuantificar, en el caso descrito, el importe de la retribución variable, y si dicho cálculo podría hacerse por diferencia entre la cotización media del último trimestre del año anterior y el precio de ejercicio, y no en función de la diferencia entre la cotización de la fecha en que se ejercitaron las opciones el año anterior y el precio de ejercicio, la Dirección General de Tributos señala que el descenso continuado en el valor de las acciones de la compañía no puede considerarse en sí misma causa objetiva para minorar el importe de las retribuciones variables obtenidas en el ejercicio precedente (por cuanto todo descenso de valor puede ir acompañado de una recuperación del mismo). Por el contrario, sí podría constituir tal indicio el hecho de que los mismos trabajadores renunciasen, de forma expresa y de manera que pudiera acreditarse debidamente, al ejercicio de las opciones dada la cotización.
Consulta de 19 de septiembre de 2002.
Se analiza el supuesto de una sociedad alemana que gestiona dos fondos inmobiliarios alemanes, por medio de la compra, venta, administración y cesión en alquiler de inmuebles, en nombre propio aunque por cuenta de los fondos que gestiona. Con ese objetivo la entidad alemana ha constituido una sucursal en España que opera desde unas oficinas arrendadas en Barcelona, contando con un empleado con contrato laboral y jornada completa. Tiene el objetivo de adquirir dos inmuebles en España en nombre de los fondos.
A efectos impositivos, cabe distinguir entre (i) la comisión que perciba la sociedad gestora de los fondos, y (ii) las rentas que pudieran generar los inmuebles adquiridos en España, que constituyen renta de los fondos.
1. La comisión constituirá ingreso del establecimiento permanente con que cuenta la entidad alemana en España, pero únicamente respecto de aquella parte que se corresponda con la parte del patrimonio de los fondos que se esté gestionando desde dicho establecimiento.
2. En cuanto a las rentas generadas por la explotación de los inmuebles sitos en España en los que se materializa el patrimonio de los fondos, dichas rentas se entenderán obtenidas por dichos fondos.
En la medida en que pueda defenderse que los fondos están desarrollando una actividad económica desde las oficinas arrendadas por la entidad gestora, porque así se determine de acuerdo con la normativa interna, dichos fondos estarán actuando a través de un establecimiento permanente. En este sentido, el artículo 25.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas exige (i) un local afecto de manera exclusiva a la realización de la actividad, y (ii) un empleado con contrato laboral y a jornada completa. Respecto de este último requisito, puntualiza la Dirección General de Tributos que no impide el cumplimiento de este requisito el hecho de que el empleado figure nominalmente contratado por la empresa gestora.
Si no se dieran las condiciones descritas, no existiría establecimiento permanente en España del fondo, pero las rentas derivadas de los inmuebles seguirían igualmente tributando en España, si bien de acuerdo con las normas que resultan de aplicación a los no residentes sin establecimiento permanente.
Consulta de 12 de diciembre de 2002.
Si el accionista único de una sociedad propietaria, a su vez, de una entidad española en la que más de la mitad de su activo está integrado por inmuebles situados en territorio español, adquiere el 100% del capital de esta última, estará obteniendo una posición de control, dada su distinta personalidad jurídica respecto de la sociedad transmitente, por lo que será de aplicación lo previsto en el artículo 17 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, quedando gravada dicha transmisión como una transmisión onerosa de bienes inmuebles.
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