|
URÍA &
MENÉNDEZ |
|
|
La información contenida en esta Circular es de carácter general y no constituye asesoramiento jurídico |
|
DERECHO TRIBUTARIOLegislación. Convenios para evitar la Doble Imposición.- Se ha aprobado el Instrumento de Ratificación del Convenio entre España y Bélgica tendente a evitar la doble imposición y prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y el patrimonio y Protocolo, y el Acta que lo modifica (BOE de 4 de julio de 2003). - El Consejo de Ministros de 10 de octubre de 2003 ha autorizado la firma de un Acuerdo entre el Reino de España y la República de Costa Rica para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio. Legislación. Régimen legal y fiscal aplicable a las emisiones de participaciones preferentes e instrumentos de deuda.Ley 19/2003, de 4 de julio, sobre régimen jurídico de los movimientos de capitales y de las transacciones económicas con el exterior y sobre determinadas medidas de prevención del blanqueo de capitales (BOE de 5 de julio de 2003) La disposición adicional tercera de la Ley 19/2003 introduce un nuevo régimen legal y fiscal para las emisiones de participaciones preferentes e instrumentos de deuda realizadas por entidades españolas o por filiales residentes en España o en un territorio de la UE que cumplan determinados requisitos. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Residencia fiscal. Noción de centro o base de actividades o intereses económicos.Sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de noviembre de 2002. (Más información) Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores.Sentencia del Tribunal Supremo de 21 de enero de 2003. (Más información) Ley General Tributaria. Suspensión de la ejecución de las sanciones en vía contencioso-administrativa sin necesidad de aportar garantía.Auto de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional de 14 de enero de 2003. (Más información) Ley General Tributaria. Requerimientos de obtención de información. Auditores. Secreto profesional.Sentencia del Tribunal Supremo de 7 de junio de 2003. (Más información) Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores.Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 5 de marzo de 2003. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Residencia fiscal de entidades. Noción de sede de dirección efectiva. Conflictos de doble residencia.Consulta de 7 de mayo de 2002. (Más información) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Diferimiento de plusvalías en la transmisión o reembolso de acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva. Diversas cuestiones.Consulta de 4 de septiembre de 2003. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Régimen aplicable a una Closed Commanditaire Vennootschap holandesa socia de una ETVE española.Consulta de 22 de abril de 2003. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Convenio para evitar la Doble Imposición entre España y Brasil.Consulta de 14 de julio de 2003. (Más información) Operaciones financieras. Emisiones de participaciones preferentes.Consulta de 8 de julio de 2003. (Más información) Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Convenio con Alemania. Cánones. Beneficios empresariales.Consulta de 6 de junio de 2003. (Más información) Impuesto sobre Sociedades. Transmisión de bases imponibles negativas en operación de escisión parcial.Consulta de 25 de junio de 2003. (Más información) |
|
Sentencia de la Audiencia Nacional de 11 de noviembre de 2002.
Se considera, a efectos de la determinación de la residencia fiscal de un contribuyente por razón de la ubicación de su centro de intereses económicos, que éste radica en el territorio (paraíso fiscal, en este caso) en que se encuentra la entidad contratante de los servicios (una fundación propia) de un contribuyente cuyas rentas y patrimonio principal son españoles.
La sentencia sostiene que puesto que al recurrente le resulta difícil acreditar su permanencia durante más de 183 días en Andorra, por el carácter artístico y mundialmente itinerante de su profesión, y dado que la Inspección no ha podido probar lo contrario, como exige el artículo 114 de la Ley General Tributaria, la cuestión de su residencia fiscal debe resolverse con arreglo al criterio del centro de actividades o intereses económicos. De acuerdo con dicho criterio, y puesto que la gestión de las actuaciones del recurrente se efectúa a través de una fundación radicada en Andorra, la Sala acaba concluyendo que la residencia debe considerarse situada en este último país.
Todo ello aun a pesar de que, según el expediente, existen numerosos datos que hacen referencia a los intereses económicos del contribuyente en España: gran número de rentas artísticas obtenidas en España, saldos bancarios muy elevados, rentas de alquileres de viviendas, dos viviendas ubicadas en Madrid y en las Islas Canarias, y unos niveles de consumos y de suministros más que notables a lo largo del período impositivo.
Sentencia del Tribunal Supremo de 21 de enero de 2003.
En el supuesto de hecho, la sociedad C poseía el 100% del capital social de las sociedades A y B, quienes a su vez ostentaban una participación recíproca cada una del 42,5% de C. El restante 15% de la sociedad C era propiedad de la sociedad H. La sociedad C era de las previstas en el artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores (LMV).
Posteriormente, H adquirió de C el 100% de A y B. Pese a que la DGT contestó mediante consulta no vinculante de 13 de enero de 1993 formulada por la sociedad H que dicha operación no determinaba la adquisición del control C, puesto que éste ya se tenía con anterioridad, el Tribunal Supremo rechaza dicha interpretación al señalar que H no era quien ejercía, antes de la operación de adquisición del 100% de A y B, el control de C, pues tal situación devino de la transmisión de valores indicada. Por ello se somete a tributación por Transmisiones Patrimoniales Onerosas la adquisición del 100% de A y B, pues indirectamente se adquiere una participación en el capital social de C superior al 50% (En el mismo sentido se pronunció el TEAC en resolución de 31 de mayo de 1995).
La relevancia de esta sentencia estriba en el hecho de que el Supremo sujeta a gravamen la transmisión de las participaciones de una sociedad “intermedia” (en este caso, A y B), mientras que conforme al tenor literal del artículo 108 LMV únicamente estarían sujetas las transmisiones de valores de sociedades cuyo activo esté constituido en al menos un 50% por inmuebles situados en territorio nacional.
Auto de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección Segunda, de la Audiencia Nacional de 14 de enero de 2003.
Considera la Audiencia Nacional que el legislador ha optado por modular la ejecutividad de los actos de imposición de sanciones, en atención a la peculiar naturaleza de tales actos, y aunque el artículo 35 del Estatuto del Contribuyente (que regula la suspensión de la ejecución de las sanciones) no va dirigido a los Tribunales, sino a los órganos económico-administrativos, resulta de aplicación la doctrina del Tribunal Supremo que sustenta la tesis contraria (esto es, que la ejecución del acto sancionador haría perder la finalidad del recurso, en cuanto que el mismo persigue la declaración de nulidad de la liquidación impugnada). El fundamento de la posición de la Audiencia Nacional consiste en evitar la contradicción que, de otro modo, supondría que la propia Administración Tributaria debiera suspender en todo caso la ejecutividad de los actos tributarios de contenido sancionador sin exigencia de garantía alguna, mientras que en vía jurisdiccional dicha suspensión sólo pudiera acordarse mediante garantía suficiente del abono del importe de la correspondiente sanción tributaria
Con este fundamento, la Audiencia Nacional accede, en el caso enjuiciado, a la suspensión de la ejecución de una sanción tributaria sin necesidad de que se preste garantía alguna por parte del contribuyente.
Sentencia del Tribunal Supremo de 7 de junio de 2003.
La obligación que tiene el auditor de cuentas de mantener el secreto de cuanta información pueda llegar a su conocimiento como consecuencia del ejercicio de su profesión no es oponible frente a quienes estén autorizados por ley a acceder a dicha información, situación en la que, a juicio del Alto Tribunal, se encuentran los Inspectores de Hacienda, a tenor de lo previsto en la Ley General Tributaria (LGT).
Respecto al sentido que deba darse al concepto “trascendencia tributaria”, empleado por el artículo 111 de la LGT al referirse a la obligación de suministro de información que tienen los obligados tributarios para con la Administración Tributaria, entiende el Tribunal que la información solicitada por la Inspección debe ser aportada en la medida en que se encamine a la aplicación efectiva del tributo, aunque su utilidad pueda ser potencial, indirecta o hipotética.
Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 5 de marzo de 2003.
Se cuestiona la aplicación del artículo 108 de la LMV a la transmisión de la totalidad de las acciones de una sociedad Y (cuyo activo estaba compuesto en el 94% por terrenos) en favor de otras dos sociedades Z y W (habiendo adquirido cada una de ellas el 49,9% de Y, en tando que las dos acciones restantes las adquieren dos personas físicas). Z y W estaban a su vez participadas en un 100% y en un 50%, respectivamente, por otra tercera sociedad X. El TEAC entiende que la sociedad X posee indirectamente el 75% del capital de la sociedad transmitida Y, y por tanto su control, si bien aparentemente y desde luego, formalmente, no tiene la condición de adquirente, premisa que parece necesaria para poderla señalar como sujeto pasivo del Impuesto. En opinión del Tribunal, el abuso de las formas jurídicas no debe ser la vía para eludir el gravamen, estando en este caso en presencia de un negocio anómalo y más concretamente de un negocio simulado, por realizarse a través de personas interpuestas y en aplicación del artículo 25 de la Ley General Tributaria se grava al verdadero adquirente de las acciones, que es la sociedad X.
Consulta de 7 de mayo de 2002.
En caso de conflicto de doble residencia fiscal de una entidad, mediando Convenio para evitar la Doble Imposición, prevalecerá de ordinario la soberanía fiscal del Estado donde radique su sede de dirección efectiva. La doctrina de la OCDE considera como tal el lugar donde se adoptan las decisiones empresariales sustanciales y se sitúan las personas de mayor jerarquía de la entidad -i.e. el consejo de administración-, aunque se inclina siempre por llevar a cabo una interpretación casuística.
Consulta de 4 de septiembre de 2003.
Se da respuesta, entre otras, a las siguientes cuestiones:
a. No resulta aplicable el régimen de diferimiento previsto en el artículo 77 de la Ley del IRFP a aquella parte del importe obtenido en la transmisión o reembolso de acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva, nacionales o extranjeras, que no se haya reinvertido por resultar insuficiente para cubrir el coste de una nueva acción o participación adicional en un fondo distinto. Dicho importe tendrá, pues, la consideración de ganancia o pérdida patrimonial (sujeta a retención o ingreso a cuenta) que deberá integrarse en la base imponible del contribuyente por el IRPF de acuerdo con las reglas generales previstas para este tipo de rentas.
b. En estos casos, la ganancia o pérdida patrimonial computable tiene su origen en las acciones o participaciones que fueron adquiridas en primer lugar (i.e., criterio FIFO), puesto que la existencia de una cuantía no reinvertida supone la desinversión de una parte del importe de las acciones transmitidas o reembolsadas, manteniéndose invertida la otra parte en los nuevos valores.
c. La obligación de practicar la retención o ingreso a cuenta sobre la ganancia generada surgirá una vez se produzca la adquisición o suscripción de los valores en los que se materialice la reinversión, puesto que será en ese momento, y no antes, cuando pueda determinarse la existencia y cuantía de una cantidad no reinvertida y, por tanto, de la ganancia patrimonial derivada del mismo.
d. En los casos en los que el importe obtenido resulte insuficiente para proceder a la adquisición o suscripción de nuevas participaciones por no alcanzar el mínimo exigido por el Reglamento del Fondo y, por tanto, el mencionado importe deba ser devuelto al fondo de inversión de origen materializándose en nuevas acciones o participaciones por su totalidad o en parte, ha de entenderse aplicable el régimen previsto en el artículo 77 de la Ley del IRPF.
e. En los supuestos de reembolso definitivo de participaciones en fondos de inversión habiéndose producido con carácter previo uno o sucesivos traspasos entre fondos de inversión denominados en divisas, se tomará como valor de adquisición y valor de enajenación (a efectos de determinar el importe de la ganancia o pérdida patrimonial resultante), el importe en euros de la inversión inicial y del reembolso definitivo, respectivamente, resultante en cada caso del tipo de cambio a euros de la divisa en la que se hubiera efectuado la inversión o el reembolso.
f. Se reconoce la posibilidad de aplicar el régimen de diferimiento en relación con el traspaso de acciones o participaciones en instituciones de inversión colectiva extranjeras cuando la adquisición de dichos valores por el contribuyente no pudo efectuarse a través de una entidad comercializadora en España inscrita a tal efecto en la CNMV (por no encontrarse aún comercializadas dichas instituciones en territorio español en el momento de dicha adquisición). Sin embargo, esta posibilidad dependerá de que la transmisión o reembolso se efectúe con el concurso de la correspondiente entidad comercializadora facultada, la cual deberá disponer de toda la información necesaria que acredite suficientemente tanto la titularidad como los datos relativos a la adquisición de las acciones o participaciones por el contribuyente.
Consulta de 22 de abril de 2003.
Una entidad residente en Estados Unidos pretende aportar su participación en una ETVE a una Closed Commanditaire Vennootschap (“CCV”) holandesa. La DGT, basándose en distintos criterios relativos a la forma jurídica de dicha entidad y a su régimen de tributación en Holanda, considera que la CCV tiene una naturaleza jurídica idéntica o análoga a la de las entidades en régimen de atribución de rentas constituidas con arreglo a la ley española. En consecuencia, los dividendos que distribuya la ETVE se atribuirán a los socios de la CCV, siendo aplicable, tanto el Convenio Hispano Estadounidense, como, en su caso, la exención establecida en el artículo 130 de la Ley del IS. Del mismo modo, las ganancias de capital derivadas de la transmisión de la ETVE se atribuirán a cada uno de los socios de la CV y podrán estar exentas de tributación en España si se cumplen los requisitos del artículo 131.2 b) de la Ley del IS.
Por último, la DGT entiende que la aportación de la ETVE a la CCV supone la constitución de una comunidad de bienes que puede generar una ganancia o pérdida patrimonial en sede del aportante. Dicha ganancia puede estar sujeta a tributación en España si concurren las circunstancias del artículo 13.4 del Convenio Hispano Estadounidense, si bien, de nuevo, podría no considerarse obtenida en España si se cumplieran las condiciones del artículo 131.2 b) de la Ley del IS.
Consulta de 14 de julio de 2003.
Residente en Brasil que desea constituir una ETVE la cual, posteriormente, distribuiría dividendos a Brasil, procedentes de beneficios que han gozado del derecho a la exención del artículo 20 bis de la Ley del IS. Se plantea si los dividendos que obtenga el residente en Brasil se pueden beneficiar de la exención prevista en el artículo 23.4 del Convenio para evitar la Doble Imposición entre España y Brasil.
Entiende la DGT que el artículo 23.4 del Convenio no exige que se graven efectivamente los dividendos en España, sino que España tenga derecho a hacerlo de acuerdo con el Convenio. Esto último ocurre en el caso de la ETVE, con independencia de la renuncia a tributación que se produce en nuestra Ley interna, cuando los beneficios con cargo a los cuales se produce la distribución cumplen determinados requisitos.
Por tanto, el artículo 23.4 sería plenamente aplicable a los dividendos distribuidos por la ETVE a un residente en Brasil, por lo que Brasil debería eximir de gravamen esos dividendos.
En cuanto a la eficacia del “Acto Declaratorio Interpretativo Nº 6, de 6 de junio de 2002 de la Receita Federal Brasileña”, que se pronuncia sobre la no aplicabilidad del Convenio a los dividendos procedentes de entidades acogidas al régimen ETVE, señala la DGT que no comparte la interpretación realizada por las autoridades brasileñas en el citado Acto Declaratorio, considerando que no se corresponde ni con la letra ni el espíritu del Convenio firmado entre ambos Estados, donde, por otra parte, no se encuentra argumentación suficiente que permita sustentar dicha tesis.
Consulta de 8 de julio de 2003.
Se consulta acerca del tratamiento tributario aplicable a participaciones preferentes emitidas fuera de España por una entidad no residente, filial al 100 por 100 de una entidad financiera española que actúa como garante de los pagos, en las que (i) las participaciones preferentes forman parte del capital social del emisor, (ii) la colocación de la emisión se realiza en España por entidades españolas, (iii) otorgan a sus titulares una serie de derechos (e.g., a percibir un rendimiento predeterminado no acumulativo) si bien no otorgan a sus titulares derechos políticos, derecho de suscripción preferente respecto de nuevas series de participaciones preferentes que pueda realizar el emisor, etc. Finalmente, las citadas participaciones cotizan en el mercado secundario oficial AIAF de renta fija.
La DGT se limita a manifestar que a los mencionados instrumentos financieros les será de aplicación el régimen fiscal previsto en la Disposición Adicional Segunda de la Ley 13/1985, según la redacción dada por la Disposición Adicional Tercera de la Ley 19/2003, de 4 de julio.
Consulta de 6 de junio de 2003.
Una entidad (i) comercializa en España programas informáticos (cuyos derechos de comercialización provienen de su sociedad matriz residente fiscal en Alemania) de los que no es propietaria, y (ii) presta a sus clientes algunos servicios añadidos de mantenimiento.
A cambio de la cesión de los derechos y de los servicios prestados la consultante satisface una contraprestación que se factura mensualmente como porcentaje sobre la cifra de negocio generada.
Por su parte, la consultante formaliza con sus clientes contratos de licencia de uso sobre las aplicaciones informáticas. En esos contratos, bajo la rúbrica de mantenimiento, la entidad se compromete a prestar al cliente los servicios que ha contratado con la matriz y, directamente, soporte técnico de primer nivel.
El tratamiento que debe darse a los pagos satisfechos por la entidad consultante es el siguiente:
1. Respecto de los derechos de comercialización de los programas informáticos
Los derechos sobre programas informáticos son asimilables a los derechos de autor y, por tanto, su cesión estaría incluida en el concepto de canon, siempre que lo transferido no sea el conjunto de los derechos que conforman la propiedad de los programas, sino una parte de los mismos. En este sentido, no existen dudas, en opinión de la DGT, respecto a su encaje en el concepto de canon cuando han sido adquiridos para su explotación comercial, como es el caso consultado, siendo irrelevante de cara a su calificación que se trate de programas estandarizados o específicamente adaptados a su destinatario.
2. Respecto de los servicios de mantenimiento.
Se hace necesario distinguir el tratamiento de las dos prestaciones que integran estos servicios de mantenimiento
a) El suministro de nuevas versiones de los programas, ligeramente mejoradas, tiene la misma naturaleza descrita anteriormente para la cesión de los derechos sobre los programas en sí mismos y, por tanto, seguirá su mismo tratamiento.
b) Por su parte, los servicios de soporte técnico, considerados aisladamente, darían lugar a beneficios empresariales. En consecuencia, estas rentas tributarán exclusivamente en Alemania, dado que la matriz carece de establecimiento permanente en España.
En la hipótesis de un contrato mixto, es decir, con presencia de cánones y pagos que no respondan a ese concepto, se haría necesario descomponer (siguiendo en este punto los Comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE), con la ayuda de las indicaciones contenidas en el contrato o por una distribución razonable, la remuneración total estipulada en función de las diversas prestaciones a las cuales se aplica y someter cada una de las partes de la remuneración así determinada al régimen fiscal que le sea propio. Cuando, sin embargo, una de las prestaciones convenidas constituya el objeto principal del contrato y las otras prestaciones previstas no tengan más que un carácter accesorio, parece posible someter la totalidad de la remuneración al régimen aplicable a la prestación principal.
El carácter accesorio de los servicios es una característica obviamente relativa en la que debe compararse la importancia de una prestación en particular en relación al conjunto del contrato. En la medida en que se disponga de precios desglosados, la contraprestación atribuible a esa prestación particular parece un buen parámetro para apreciar la accesoriedad, concluye la DGT, si bien otros factores pueden intervenir y deben valorarse.
Consulta de 25 de junio de 2003.
La DGT recalca su criterio de que en operaciones de escisión parcial no se transmite a la entidad adquirente el derecho a la compensación de las bases imponibles negativas pendientes de aplicar por la transmitente, por cuanto dicha operación no supone la extinción de la sociedad, la cual conserva el derecho a la compensación en los términos establecidos en el mencionado artículo 23 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades (IS). En la medida que con la escisión parcial no se produce una sucesión a título universal, las bases imponibles negativas pendientes de compensar en la entidad escindida no podrán ser compensadas por la entidad adquirente.
Por el contrario, caso de una escisión total, las bases imponibles negativas pendientes de compensar en la sociedad que se extingue podrían ser compensadas por la entidad adquirente en los términos establecidos en el señalado artículo 104.3 de la Ley del IS.
* * * * *