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Se ha publicado la versión española de esta nueva Directiva, que exigirá una revisión a fondo de las estructuras de inversión en el extranjero o de inversión en España a través de sociedades residentes en la Unión Europea.
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Se ha publicado la versión española de esta nueva Directiva, que exigirá una adaptación de los sistemas de cumplimiento normativo de los grupos de sociedades.
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El Tribunal Constitucional admite a trámite los recursos de inconstitucionalidad sobre el RDL 26/2021, de 8 de noviembre, que aprueba el nuevo método de cálculo de la base imponible del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, tras la Sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre de 2021, que declaró su nulidad.
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El Tribunal Supremo se pronuncia sobre la viabilidad de algunas vías de revisión de actos firmes para obtener la devolución de los impuestos pagados como consecuencia de una normativa posteriormente declarada inconstitucional y admite a casación algunos autos sobre esta cuestión.
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La Dirección General de Tributos se manifiesta en contra de la posibilidad de aplicar el sistema de cálculo establecido en el RDL 26/2021 para liquidar el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana devengado en operaciones realizadas antes del 10 de noviembre de 2021, fecha de su entrada en vigor.
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Pronunciamientos contradictorios de Juzgados de lo Contencioso-Administrativo sobre la calificación como ingreso indebido de los pagos realizados en concepto de IAE en 2020, mientras estaban cerradas las instalaciones como consecuencia de la declaración del estado de alarma.
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El Tribunal Supremo limita las posibilidades de recurso del responsable solidario del artículo 42.2.a) de la LGT en derivaciones de responsabilidad en cadena.
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El Tribunal Económico-Administrativo Central aclara los requisitos que integran el presupuesto de la derivación de la responsabilidad tributaria de los artículos 43.1 b) (cese de actividad) y 43.1.h) (estructuras societarias abusivas).
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La limitación a la exención de dividendos y plusvalías del artículo 21 de la LIS no afecta al régimen tributario de los socios no residentes en entidades de tenencia de valores extranjeros (ETVE) ni a la exclusión de la obligación de retener de la filial no residente establecida en el artículo 128 de la LIS, según la DGT.
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La Comisión Consultiva del conflicto en la aplicación de la norma tributaria califica como abusivas, a los efectos de aplicar la cláusula antiabuso del artículo 15 de la LGT, operaciones encaminadas a la deducción del IVA soportado.
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1. Se publica la versión española de la propuesta de Directiva para evitar el uso indebido de sociedades instrumentales (ATAD-3), que exigirá una revisión de las estructuras de inversión en el extranjero o de inversión en España a través de sociedades residentes en la Unión Europea.
(Propuesta de Directiva del Consejo por la que se establecen normas para evitar el uso indebido de sociedades fantasmas a efectos fiscales y se modifica la Directiva 2011/16/UE; COM(2021) 565 final).
La propuesta, cuya versión en inglés se publicó el pasado 22 de diciembre de 2021, se enmarca entre las medidas anunciadas por la Comisión Europea en su Comunicación “La fiscalidad de las empresas para el siglo XXI” y se conoce popularmente como la ATAD-3, por su supuesta finalidad antiabuso, continuista de la de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016, por la que se establecen normas contra las prácticas de elusión fiscal que inciden directamente en el funcionamiento del mercado interior, conocida como ATAD por sus siglas en inglés (Anti-tax Avoidance Directive).
El objetivo de esta propuesta es otorgar un tratamiento tributario especial, en algunos aspectos análogo a la transparencia fiscal, para aquellas sociedades instrumentales que, siendo residentes a efectos fiscales en la Unión Europea, no superan un umbral mínimo de sustancia. Para alcanzar este objetivo, la propuesta establece dos filtros sucesivos. El primer filtro permite identificar a aquellas sociedades instrumentales que quedarán obligadas a proporcionar a sus administraciones tributarias cierta información que será luego objeto de intercambio automático entre los distintos estados gracias a una nueva modificación de la Directiva de cooperación administrativa (la conocida como DAC) que también se incluye en el articulado de esta nueva Directiva, conocida como ATAD-3. Con el segundo filtro, se identifican las sociedades instrumentales que serán objeto del tratamiento tributario especial.
Aunque no se prevé que la Directiva entré en vigor antes de 2024, algunas de las circunstancias a tener en cuenta para ver si se pasan los filtros sucesivos de sustancia deben cumplirse durante los dos años previos, por lo que es aconsejable empezar a revisar estructuras de inversión, por si hubiera decisiones de planificación relevantes a adoptar.
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2. Se publica la versión española de la propuesta de Directiva para el establecimiento en la Unión Europea de un nivel global mínimo de imposición (GloBE / Pillar Two), que exigirá una adaptación de los sistemas de cumplimiento normativo de los grupos de sociedades.
(Propuesta de Directiva del Consejo sobre el establecimiento de un nivel mínimo global de imposición para los grupos multinacionales en la Unión; COM (2021) 823 final).
La propuesta, cuya versión en inglés se publicó el pasado 22 de diciembre de 2021, se enmarca dentro de los trabajos del Marco Inclusivo de la OCDE y del G20 sobre el Plan de acción contra la erosión de la base imponible y el traslado de beneficios (BEPS, por sus siglas en inglés) y, en particular, sobre el denominado Pilar 2, para sentar las bases de un nuevo sistema de tributación mínima global.
Las medidas planteadas giran en torno a de dos disposiciones fundamentales que conformarán el sistema global de imposición mínima sobre grupos multinacionales en la Unión Europea:
- La regla de inclusión de rentas (Income Inclusion Rule o “IIR”), que impondría un gravamen complementario a la entidad matriz de un grupo transfronterizo —de un subgrupo en algunos casos— para compensar el “bajo” nivel de imposición al que estén sometidas las entidades filiales del grupo o subgrupo.
Dicho nivel de imposición se calcularía por remisión a un concepto autónomo de “tipo impositivo efectivo”, calculado jurisdicción por jurisdicción con arreglo a criterios homogéneos en toda la Unión Europea. El impuesto complementario gravará los ingresos de las entidades del grupo que hayan tributado por debajo del tipo impositivo mínimo del 15 %.
- La regla sobre pagos insuficientemente gravados (Untertaxed Payments Rule o “UTPR”), que permite distribuir el importe del gravamen complementario entre otras entidades del grupo o subgrupo en el supuesto de que no resulte de aplicación a la matriz, en función de una fórmula basada en el valor de los activos intangibles y el número de empleados de la jurisdicción.
La propuesta no introduce, sin embargo, menciones específicas a otra regla incluida en el Pilar 2 —la regla de sujeción a tributación (Subject to Tax Rule o “STTR”)—, que consistiría en la posibilidad de que determinados pagos entre partes cuya tributación no alcance un tipo mínimo —en principio del 9 %— quedarían sujetos a un gravamen adicional en la jurisdicción de la fuente.
El ámbito de aplicación subjetivo de estas medidas se limitará, por norma general, a los grupos de sociedades cuyo volumen de negocios alcance, a nivel consolidado, los 750 millones de euros en al menos dos de los cuatro ejercicios anteriores a aquel en que las reglas deban resultar aplicables e incluye los grupos exclusivamente nacionales (esto es, no transfronterizos), algo que la Comisión Europea considera necesario y proporcionado para garantizar el respeto de las libertades fundamentales.
Se prevé que la Propuesta se tramite con la mayor agilidad, de forma que la Directiva resulte aplicable desde el 1 de enero de 2023, sin perjuicio de que la UTPR no entraría en vigor hasta un año más tarde.
La aplicación de las reglas GloBE conllevará, previsiblemente, un aumento relevante de las cargas de cumplimiento administrativo en materia tributaria para los contribuyentes afectados. Los plazos ajustados previstos para la implementación de la Propuesta, unidos a su complejidad técnica, exigen anticipar el análisis del eventual impacto de estas medidas. Entre otras cuestiones, será preciso que los grupos desarrollen mecanismos internos fiables y eficientes que permitan realizar el cálculo del nivel de tributación a que queden sujetos los propios grupos y las entidades que los componen.
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3. El Tribunal Constitucional admite a trámite los recursos de inconstitucionalidad sobre el RDL 26/2021, de 8 de noviembre, que aprueba el nuevo método de cálculo de la base imponible del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, tras la Sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre de 2021, que declaró su nulidad.
(AATC 735-2022 y 825-2022, de 22.2.2022).
El Tribunal Constitucional ha admitido a trámite los recursos de inconstitucionalidad presentados por el Partido Popular y Vox contra el RDL 26/2021 aprobado por el Gobierno a los efectos de adaptar la normativa reguladora del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana a la Sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre de 2021.
Básicamente, el RDL (i) introdujo un nuevo supuesto de no sujeción en aquellos casos en que la transmisión del terreno da lugar a una pérdida; (ii) reguló un sistema alternativo de cálculo de la base imponible basado en los valores de adquisición y transmisión del terreno; (iii) actualizó los coeficientes máximos aplicables al valor catastral del terreno en el sistema de cálculo tradicional, concediendo a los ayuntamientos un plazo de seis meses para regular, en su caso, unos coeficientes más bajos, e (iv) incorporó la tributación de las transmisiones de terrenos con periodos de generación inferiores al año. La entrada en vigor del RDL se produjo el 10 de noviembre de 2021.
Pues bien, los grupos parlamentarios Partido Popular y Vox han interpuesto sendos recursos de inconstitucionalidad contra el citado RDL que han sido admitidos a trámite por el Tribunal Constitucional. A la espera de que se conozcan sus motivos, puede ser aconsejable valorar la impugnación preventiva de las liquidaciones y autoliquidaciones de las transmisiones realizadas a partir de la entrada en vigor del RDL a fin de garantizar que se podrán beneficiar de los efectos favorables de una eventual sentencia estimatoria. Cabe recordar que en su Sentencia 182/2021, de 26 de octubre de 2021, el Tribunal Constitucional limitó el alcance retrospectivo de sus efectos a los actos de gravamen del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana que hubieran sido objeto de impugnación en la fecha en que se dictó la sentencia.
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4. El Tribunal Supremo se pronuncia sobre la viabilidad de algunas vías de revisión de actos firmes para obtener la devolución de los impuestos pagados como consecuencia de una normativa posteriormente declarada inconstitucional y admite a casación algunos autos sobre esta cuestión.
(SSTS, Sala 3.ª, de 27.1.2022, rec. 3917/2020, de 9.2.2022, rec. 126/2019; AATS de 9.2.2022, rec. 2402/2021 y 4366/2021).
Los recientes pronunciamientos que declaran la inconstitucionalidad o la contrariedad al derecho de la Unión Europea de las normas tributarias —como la Sentencia 182/2021, de 26 de octubre, del Tribunal Constitucional relativa a la plusvalía municipal o la del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, de 27 de enero de 2022, asunto C-788/19, relativa a la obligación de declaración de bienes y derechos en el extranjero (modelo 720)— han hecho revisitar la viabilidad de las diversas vías de revisión de actos firmes como exigencia previa que, para la devolución del ingreso indebido, establece la ley (art. 221.3 de la LGT) cuando el acto de aplicación de tributos o imposición de sanción ha devenido firme.
Cuando para la solicitud de devolución de ingresos indebidos se insta la nulidad de pleno derecho del acto firme, la jurisprudencia del Tribunal Supremo (SSTS de 6.03.2020; 18.05.2020; de 20.05.2021 y 26.05.2021, a la que se suma la muy reciente de 27 de enero de 2022, rec. 3917/2020) ha señalado que la declaración de inconstitucionalidad de los arts. 107.1 y 107.2 a) del TRLHL no determina que las liquidaciones firmes en vía administrativa incurran en nulidad de pleno derecho cuando no concurren las causas de nulidad establecidas en el artículo 217 de la LGT. Y así, en el caso de devoluciones de ingresos indebidos de la plusvalía municipal, se ha rechazado la nulidad del acto impugnado por (i) no existir, a priori, lesión de derechos fundamentales susceptibles de amparo constitucional, (ii) no haberse dictado prescindiendo por completo del procedimiento legalmente establecido, (iii) no provocar una adquisición de derechos para la que se carezca de los requisitos esenciales y (iv) no venir esa nulidad radical establecida en ninguna norma con rango legal.
En cuanto a los casos en los que para la devolución de ingresos indebidos se insta la revocación del acto firme, la reciente Sentencia del Tribunal Supremo de 9 de febrero de 2022 (rec. 126/2019) declara la obligación que tiene la Administración de iniciar, tramitar y resolver el procedimiento, y la posibilidad que tiene el obligado tributario de recurrir esa decisión. Ahora bien, eso no significa que la resolución haya de ser necesariamente estimatoria si no concurren los supuestos legales que, según el artículo 219 de la LGT, la admiten: infracción manifiesta de la ley, acaecimiento de circunstancias sobrevenidas que afecten a una situación jurídica particular y pongan de manifiesto la improcedencia del acto dictado, o indefensión generada a los interesado en la tramitación del procedimiento. En este sentido, aunque el Tribunal Supremo admite la posibilidad de que la declaración de inconstitucionalidad de una norma sí pueda configurar un supuesto de infracción manifiesta de la ley, concluye que no es esta la situación en el caso de la nulidad de las normas del IIVTNU declarada tras la STC 59/2017, dadas “las interpretaciones absolutamente alejadas” y las “llamativas discrepancias y dispares soluciones” que se sucedieron tras la publicación de la sentencia.
El Tribunal Supremo se pronunciará en el futuro sobre cuestiones relacionadas con estas vías de revisión, pues ha admitido a trámite dos recursos de casación (AATS de 9.2.2022, rec. 2402/2021 y 4366/2021) en los que se abordarán las siguientes cuestiones:
- Si, tras la STC 182/2021, la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del TRLHL obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones del IIVTNU que no sean firmes y consentidas, y al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos, sin entrar a valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica.
- Si, respecto de liquidaciones firmes y consentidas del IIVTNU, cabe apreciar causa de nulidad de pleno derecho en la eventual infracción del principio de igualdad del artículo 14 de la Constitución española que puede generar la diferencia de sistemas de gestión tributaria (autoliquidación o liquidación administrativa) de este impuesto y, en su caso, la posibilidad de que la nulidad sea declarada por el órgano judicial.
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5. La Dirección General de Tributos se manifiesta en contra de la posibilidad de aplicar el sistema de cálculo establecido en el RDL 26/2021 para liquidar el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana devengado en operaciones realizadas antes del 10 de noviembre de 2021, fecha de su entrada en vigor.
(DGT, consulta n.º 3074-21, de 7 de diciembre).
Tras la inconstitucionalidad y nulidad de los preceptos reguladores de la base imponible del IIVTNU declarada por la Sentencia 182/2021, de 26 de octubre, del Tribunal Constitucional, el RDL 26/2021, de 8 de noviembre, estableció un nuevo método de cálculo de la base imponible para adecuar la base imponible del impuesto a las exigencias constitucionales. Aunque ese RDL entró en vigor el 10 de noviembre de 2021, algunos consistorios (señaladamente el de Barcelona) entendieron, en interpretación muy discutible, que el vacío normativo creado por la sentencia del Tribunal Constitucional justificaba la aplicación retroactiva del RDL.
Pues bien, en su contestación a la consulta n.º 3074-2021, la DGT se posiciona en este debate para desautorizar esa interpretación.
La DGT señala que, aunque la transmisión de la propiedad de un inmueble urbano por compraventa antes del 10 de noviembre de 2021 determina la realización del hecho imponible del IIVTNU y el devengo del impuesto en la fecha de la transmisión, la inconstitucionalidad y nulidad de las normas reguladoras de la bases imponibles declarada por el Tribunal Constitucional supone su expulsión del ordenamiento jurídico, dejando un vacío normativo sobre la determinación de la base imponible que imposibilita la liquidación y exigibilidad del impuesto.
Con base en lo anterior, la DGT concluye que los obligados tributarios que transmitan inmuebles de naturaleza urbana antes del 10 de noviembre de 2021 se encuentran obligados a presentar la correspondiente declaración, pero no a realizar el pago del impuesto.
La DGT se posiciona, por tanto, a favor de los Ayuntamientos de Madrid y Alicante y en contra de lo sostenido por el Ayuntamiento de Barcelona, que defendía la aplicación del nuevo sistema de cálculo aprobado por el RDL 26/2021 a situaciones devengadas antes de su entrada en vigor.
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6. Pronunciamientos contradictorios de Juzgados de lo Contencioso-Administrativo sobre la calificación como ingreso indebido de los pagos realizados en concepto de IAE en 2020, mientras estaban cerradas las instalaciones como consecuencia de la declaración del estado de alarma.
(Sentencias de los Juzgados de lo Contencioso-Administrativo de Valencia, de 11.1.2022; de Alicante, de 5.6.2021; de Badajoz, de 30.7.2021; o de Valladolid de 27.7.2021).
Se ha publicado recientemente la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo n.º 3 de Valencia, de fecha 11 de enero de 2022, que considera improcedente exigir la cuota del Impuesto sobre Actividades Económicas correspondiente a los meses en los que la actividad empresarial se vio limitada por la crisis sanitaria provocada por la COVID-19. El fallo es coincidente con el de otros pronunciamientos previos, como las sentencias del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo n.º 3 de Alicante, de 5 de junio de 2021, y la del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo n.º 2 de Badajoz, de 30 de julio de 2021.
En el caso, una empresa hotelera obligada a suspender temporalmente su actividad, en el marco de las restricciones impuestas por el Gobierno durante el estado de alarma decretado en marzo de 2020, instó la devolución de las cuotas de IAE correspondientes al período de cierre de la actividad al considerar que no se había producido el hecho imponible del impuesto habida cuenta de que el hecho imponible viene definido en el artículo 78 del Texto Refundido de la ley de Haciendas Locales como “el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto”.
El Juzgado avala la tesis sostenida por la empresa hotelera sobre la ausencia de hecho imponible y obliga al Ayuntamiento de Valencia a devolver las cantidades devengadas en concepto de IAE durante los meses en que estuvieron en vigor las restricciones totales a la actividad económica en el sector de la hostelería. El pronunciamiento considera, además, que no le resultaba exigible a la empresa la formalidad de comunicar una baja en la actividad, que le había sido impuesta por el mismo estado (en sentido amplio). Por tanto, el cese de la actividad se habría producido ex lege, sin que pudiese ser calificado como una bonificación, sino como una devolución debida de ingresos derivados de hecho imponible no producido, ante la reducción forzosa del periodo y objeto del impuesto.
A pesar de que este nuevo pronunciamiento muestra la consolidación de una tendencia en los juzgados contencioso-administrativos, la posibilidad de instar la devolución de las cuotas de IAE exigirá en todo caso un análisis individualizado de la situación del contribuyente, del tipo de actividad realizada y de los argumentos sobre los que se elaboraría la reclamación, dado que el impacto de las restricciones derivadas del estado de alarma no fue el mismo en todos los sectores de la actividad económica.
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7. El Tribunal Supremo limita las posibilidades de recurso del responsable solidario del artículo 42.2.a) de la LGT en derivaciones de responsabilidad en cadena.
(SSTS de 25.1.2022, rec. 8315/2019 y 2297/2018).
Los supuestos de derivación de responsabilidad establecidos en el artículo 42.2 de la LGT tratan de proteger la acción recaudatoria de la Administración tributaria frente a actuaciones encaminadas a sortearlas. Esa particularidad hace que la posibilidad que se reconoce a otros responsables tributarios de impugnar la liquidación objeto de derivación se encuentre vedada en estos casos. Así, si en el caso general el declarado responsable puede impugnar el presupuesto de hecho habilitante y las liquidaciones a las que alcanza (art. 174.5 de la LGT, primer párrafo) en estos supuestos del artículo 42.2 de la LGT el responsable solo puede impugnar el presupuesto habilitante y el alcance global de la responsabilidad (174.5 de la LGT, segundo párrafo).
La cuestión que se planteaba en el caso es si, en supuestos de responsabilidad tributaria “en cadena”, en las que el responsable solidario responde por haber impedido la acción de cobro de la Administración no frente a un obligado tributario principal, sino frente a otro responsable subsidiario, la derivación de la responsabilidad subsidiaria constituye un “presupuesto de hecho habilitante” de la subsiguiente derivación de responsabilidad solidaria susceptible, como tal, de impugnación plena. El Tribunal Supremo viene a señalar que cabe impugnar el acuerdo de derivación por inexistencia de declaración de fallido del deudor principal. En cambio, tal impugnación no procede cuestionar si esa declaración de fallido, si existe en el caso, no se considera justificada dada la existencia de bienes y derechos de titularidad de dicho deudor principal no trabados o ejecutados y sí ejecutables.
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8. El Tribunal Económico-Administrativo Central aclara los requisitos que integran el presupuesto de la derivación de la responsabilidad tributaria de los artículos 43.1 b) (cese de actividad) y 43.1.h) (estructuras societarias abusivas).
(RRTEAC de 18.1.2022, rec. 746/2019 y 2002/2019).
En su resolución de 18 de enero de 2022, rec. 746/2019, el TEAC sienta doctrina administrativa al reiterar (RTEAC de 18.07.2019, RG 693/2017), alineándose con la jurisprudencia del Tribunal Supremo, que la responsabilidad subsidiaria establecida en el artículo 43.1b) de la LGT (administradores de hecho o de derecho de personas jurídicas que hayan cesado en su actividades) no exige la concreción en una fecha determinada del cese de actividad, sino que esta puede ser referida a un ejercicio determinado.
También sienta doctrina administrativa en su resolución de 18 de enero de 2022, rec. 2002/2019, al reiterar (RTEAC de 23.03.2017, RG 1522/2014) que el supuesto de responsabilidad previsto en el artículo 43.1 h) de la LGT (entidades controladas que hayan sido creadas o utilizadas de forma abusiva o fraudulenta para eludir la responsabilidad universal del obligado tributario) exige:
- Dirección unitaria, al menos parcial, sobre todas las personas implicadas, de forma que tal capacidad sea lo suficientemente relevante como para permitir la canalización del fraude de acreedores; se aprecia que concurre cuando entre las entidades deudoras y la declarada responsable existe vinculación que se aprecia por existir una dirección y política comercial comunes.
- Creación o utilización de las entidades responsables con ánimo de eludir el cumplimiento o pago de las deudas tributarias; se aprecia que concurre cuando se utilizan para percibir el cobro de los créditos comerciales que antes percibían las entidades deudoras.
- Desvío patrimonial; el deudor patrimonial se caracteriza por la ausencia total de patrimonio embargable, ya que al cesar su actividad económica no genera créditos comerciales susceptibles de embargo.
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9. La limitación a la exención de dividendos y plusvalías del artículo 21 de la LIS no afecta al régimen tributario de los socios no residentes en entidades de tenencia de valores extranjeros ni a la exclusión de la obligación de retener de la filial no residente establecida en el artículo 128 de la LIS.
(DGT, consulta n.º V3204-21 de 23 de diciembre).
La DGT, en su consulta n.º V3204-21, viene a aclarar algunas de las dudas interpretativas suscitadas por la limitación cuantitativa en la exención de dividendos y plusvalías del artículo 21 de la LIS, introducida por la Ley 11/2020, de 30 de diciembre. En particular, viene a aclarar:
- Que esa limitación no afecta al régimen tributario que, para los socios no residentes de sociedades acogidas al régimen especial de las entidades de tenencia de valores extranjeros (ETVE), establecen los artículos 108.1.c) y 108.2.b) de la LIS, en el sentido de entender que las plusvalías obtenidas por socios no residentes en la venta de la participación en la ETVE o los dividendos distribuidos por esta a dichos socios no son rentas obtenidas en España.
- Que no existe obligación de retener sobre los dividendos o participaciones en beneficios a que se refiere el apartado 1 del artículo 21 de la LIS, aunque se aplique la reducción del 5 % en el importe de la exención.
La consulta no se pronuncia claramente sobre la forma de declarar la limitación, remitiéndose al cuadro de ajustes al resultado contable que contiene el modelo de declaración, y viene a apuntar que la limitación no supone introducir ninguna regla adicional sobre la deducibilidad fiscal de los gastos financieros y de gestión relacionados con la participación, por lo que, salvo precepto legal en contra, serán deducibles siempre que cumplan las condiciones legalmente establecidas en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo y justificación documental.
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10. La Comisión Consultiva del conflicto en la aplicación de la norma tributaria califica como abusivas, a los efectos de aplicar la cláusula antiabuso del artículo 15 de la LGT, nuevas operaciones encaminadas a la deducción del IVA soportado.
(Informes n.os 5, 6 y 6 bis de la Comisión Consultiva sobre el conflicto en la aplicación de la norma tributaria).
La cláusula general antiabuso en materia tributaria contenida en el artículo 15 de la LGT exige para su aplicación el informe favorable de una Comisión Consultiva. La publicación de ese informe es, por otro lado, requisito imprescindible para que la Administración pueda sancionar operaciones análogas en el futuro.
Pues bien, los tres últimos informes de la Comisión Consultiva, de muy reciente publicación, se centran en estructuras encaminadas a incrementar la deducción de las cuotas del IVA que correspondería al empresario o profesional bajo la aplicación estricta de la regla de prorrata.
En particular, el informe n.º 5 cuestiona una estructura matriz-filial en la que la sociedad matriz compra bienes inmuebles sujetos y no exentos de IVA, cediendo en arrendamiento a la filial los inmuebles dedicados al arrendamiento turístico (sujetos y exentos de IVA en el caso), a cambio de una renta fija sin relación con los ingresos reales. Las adquisiciones de inmuebles realizadas directamente por la filial se encontraban normalmente sujetas a transmisiones patrimoniales onerosas. Por su parte, los informe n.os 6 y 6 bis cuestionan el arrendamiento y mantenimiento de edificios e instalaciones entre una sociedad y su matriz (una fundación docente).
De acuerdo con la posición de la Administración tributaria, estas estructuras permitieron la deducción de un IVA que en otro caso no hubiera sido deducible. Se considera que la utilización de estas estructuras resulta artificiosa y que no existen motivos económicos o comerciales que justifiquen la operativa realizada más allá de la obtención de la ventaja fiscal. A juicio de la inspección, esto basta para aplicar la norma general antiabuso.
La posición en estos nuevos informes de conflicto sigue la línea establecida en el informe n.º 3, por lo que es importante tener en cuenta esta aproximación administrativa a la deducibilidad del IVA soportado en la adquisición de bienes de inversión por sujetos pasivos que realizan actividades sin derecho a la deducción, ya que no se puede descartar la revisión de estructuras análogas para su regularización y la posibilidad de que, si son análogas a las ya analizadas en los informes publicados por la Comisión Consultiva, sean objeto de sanción.
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