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La información contenida en esta Circular es de carácter general y no constituye asesoramiento jurídico |
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LEGISLACIÓN
Normativa
Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea. (BOE 160/2007, de 5 de julio de 2007).
Otros
Orden EHA/1274/2007, de 26 de abril, por la que se aprueban los modelos 036 de declaración censal de alta, modificación y baja en el censo de empresarios, profesionales y retenedores y 037 declaración censal simplificada de alta, modificación y baja en el censo de empresarios, profesionales y retenedores. (BOE 112/2007, publicado el 10 de mayo de 2007).
JURISPRUDENCIA
Impuesto sobre el Valor Añadido. Pignoración del derecho a obtener la devolución de las cuotas de IVA. Efectos frente a la Administración Tributaria.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª) de 30 de marzo de 2007. (Más información)
CONSULTAS DE LA DGT
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Fusión. Imputación de valor a los elementos adquiridos. Adquisición a entidad vinculada.
Consulta de 9 de enero de 2007 (V0018-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Canje de valores.
Consulta de 10 de enero de 2007 (V0026-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Fusión inversa.
Consulta de 23 de enero de 2007 (V0167-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Aportación no dineraria. Motivos económicos válidos.
Consulta de 9 de enero de 2007 (V0023-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Escisión parcial.
Consulta de 20 de febrero de 2007 (V0305-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Motivos económicos válidos.
Consulta de 20 de marzo de 2007 (V0584-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Aportación no dineraria especial. Renuncia. Exención del Impuesto sobre Operaciones Societarias.
Consulta de 22 de enero de 2007 (V0109-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Directiva Matriz-Filial. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Antigüedad.
Consulta de 31 de enero de 2007 (V0211-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Deducción por reinversión. Transmisión de terreno a Junta de Compensación.
Consulta de 14 de febrero de 2007 (V0274-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Sociedades patrimoniales. Modificación del ejercicio social.
Consulta de 7 de marzo de 2007 (V0502-07). (Más información)
Impuesto sobre Sociedades. Prima de emisión. Inexistencia de liberalidad.
Consulta de 23 de mayo de 2007 (V1012-07). (Más información)
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Instituciones de Inversión Colectiva. Régimen de diferimiento.
Consulta de 12 de enero de 2007 (V0064-07). (Más información)
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Premio. Reducción del 40%.
Consulta de 22 de enero de 2007 (V0148-07). (Más información)
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Stock Options. Fusión de la entidad concedente y cancelación del plan, siendo sustituido por un pago en metálico. Reducción del 40%.
Consulta de 22 de enero de 2007 (V0111-07). (Más información)
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Plan de opciones. Periodicidad anual en la concesión. Reducción del 40%.
Consulta de 19 de febrero de 2007 (V0285-07). (Más información)
Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Sucursal española de entidad francesa. Aplicación del convenio hispano-portugués a la sucursal. Improcedencia.
Consulta de 11 de enero de 2007 (V0050-07). (Más información)
Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Bonos de titulización. Inversor residente en Luxemburgo. Aplicación del régimen de exención recogido en la Ley 19/2003.
Consulta de 20 de marzo de 2007 (V0579-07). (Más información)
Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Contrato de cuentas en participación. Retribución del partícipe no gestor (entidad luxemburguesa). Calificación.
Consulta de 30 de marzo de 2007 (V0660-07). (Más información)
Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Régimen especial del artículo 9.5 del TRLIRPF. Exenciones de la LIRnR.
Consultas de 30 de marzo de 2007 (V0648-07, V0650-07 y V0651-07). (Más información)
Impuesto sobre el Valor Añadido. Reducción de la base imponible. Créditos total o parcialmente incobrables. Concepto de reclamación judicial.
Consulta de 2 de marzo de 2007 (V0480-07). (Más información)
Impuesto sobre el Valor Añadido. Exenciones. Operaciones de intermediación financiera.
Consulta de 29 de marzo de 2007 (V0643-07). (Más información)
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Impuesto sobre el Valor Añadido. Pignoración del derecho a obtener la devolución de las cuotas de IVA. Efectos frente a la Administración Tributaria.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 2ª) de 30 de marzo de 2007.
La cuestión de hecho versa sobre los efectos jurídicos que produce frente a la Administración tributaria la constitución de un derecho real de prenda sobre la totalidad de los derechos de crédito, presentes y futuros, de los que una entidad sea titular por cantidades a devolver que tengan su origen en declaraciones de IVA.
Entiende el TSJ de Aragón que si la finalidad del negocio jurídico de pignoración del derecho a obtener la devolución de las cuotas de IVA fuera la de alterar la posición del sujeto pasivo o cualquier otro elemento de la obligación tributaria, el referido negocio no surtiría efectos frente a la Administración tributaria. No obstante, no siendo ésa la finalidad del contrato ya que la cesión del crédito, previamente pignorado, no pretende alterar ni altera la posición del sujeto pasivo, condición que sigue atribuyéndose al cedente, sino que únicamente determina que el saldo, en casos de existir en su momento, derivado de la devolución del IVA sea percibido por el cesionario, sin otorgar ningún otro derecho que dentro de la obligación tributaria corresponda al sujeto pasivo resulta procedente estimar la pretensión de la entidad demandante, si bien con la precisión de que los efectos del negocio jurídico celebrado se reconocen sin perjuicio de las facultades previas de compensación, retención y embargo que puedan corresponder a la Administración tributaria sobre las cantidades objeto de devolución del IVA.
En definitiva, el negocio jurídico examinado supone únicamente el ejercicio de la titularidad de un derecho de crédito, en los términos recogidos en el artículo 1257 del Cc, y del 347 del C. de C. (y de acuerdo con lo establecido por el Tribunal Supremo en su sentencia de 12 de diciembre de 2002).
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Fusión. Imputación de valor a los elementos adquiridos. Adquisición a entidad vinculada.
Consulta de 9 de enero de 2007 (V0018-07).
La entidad consultante (A) es una sociedad residente en España que participa en el 100% del capital de las entidades B, C y D (todas ellas igualmente residentes en territorio español). D posee a su vez el 100% del capital de la compañía española E.
Se pretende realizar una operación de fusión, por la que la entidad consultante absorberá a B, C, D y E.
La participación en D fue adquirida en parte (25%) a una entidad vinculada con la consultante por ser propiedad de un antiguo accionista minoritario y a la vez directivo de la filial, transmisión por la cual la vendedora tributó en su correspondiente Impuesto sobre Sociedades. Esa participación fue adquirida a su vez por la entidad vinculada del propio directivo sin que éste tributase en el IRPF con ocasión de la adquisición.
Consultada sobre la posibilidad de que la operación de fusión descrita pueda beneficiarse del régimen fiscal especial recogido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, la DGT centra su análisis en la aplicación de la regla establecida en el artículo 89.3 del TRLIS i.e., posibilidad de imputar la diferencia entre el coste de adquisición de la participación y su valor teórico a los bienes y derechos adquiridos, supuesto el cumplimiento de una serie de condiciones, entre ellas el hecho de que la participación no se haya adquirido a una entidad vinculada si ésta, a su vez, adquirió dicha participación a personas físicas residentes.
En el presente caso, una porción de la participación que A posee en D se ha adquirido a una entidad vinculada que a su vez adquirió la participación a una persona física, situación en la que el cumplimiento del requisito establecido por la norma exige que se pruebe que la persona física ha integrado en su base imponible la ganancia patrimonial correspondiente, no regulándose de forma expresa el supuesto en que haya podido existir tributación en la propia entidad vinculada con ocasión de la transmisión de la participación.
No obstante, de una interpretación finalista del artículo 89.3 del TRLIS parece desprenderse que dicha prueba se corresponde con aquellos casos en los que toda la diferencia de fusión se haya manifestado como ganancia patrimonial en la persona física transmitente de la participación, de manera que si no hay restricción a los efectos fiscales de la diferencia de fusión en el caso de que la participación haya sido adquirida a una entidad vinculada excepto que la vinculación derive de lo establecido en el artículo 89.3.b) del TRLIS (i.e., adquirente y transmitente forman parte de un grupo de sociedades), tampoco la debería haber por el hecho de que la entidad vinculada haya adquirido previamente esa participación a personas físicas, caso de que el importe de la diferencia de fusión se corresponda con una renta generada en la propia entidad vinculada con ocasión de la transmisión de la participación.
Según se manifiesta en la consulta, las personas físicas no integraron renta alguna en su base imponible al transmitir la participación, por lo que la diferencia de fusión no tendría efectos fiscales, salvo que se justifique que parte de esa diferencia se generó en la transmisión de la participación por parte de la citada entidad vinculada, siempre que con la misma la consultante no se encuentre en alguno de los casos previstos en el artículo 42 del Código de Comercio.
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Canje de valores.
Consulta de 10 de enero de 2007 (V0026-07).
En el año 1999, seis sociedades residentes en el Reino Unido y titulares de participaciones mayoritarias en nueve sociedades españolas realizaron una operación de canje de valores en la que la entidad beneficiaria era la consultante, la cual contabilizó las participaciones adquiridas por su valor de mercado. Dicha operación se acogió al régimen fiscal especial del actual capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Teniendo en cuenta que la operación descrita no generó rentas en España por la transmisión de los valores por estar sometida a imposición sólo en el Reino Unido en aplicación del Convenio hispano-británico para evitar la doble imposición, se consulta cuál es el valor fiscal que la consultante debe tener en cuenta a efectos de transmitir los valores recibidos.
Contesta la DGT que si bien se cumplen en la operación planteada los requisitos exigidos para que pueda resultar de aplicación el régimen fiscal especial de operaciones de reorganización empresarial, lo cierto es que, dada la residencia de las entidades aportantes, no se pone de manifiesto renta alguna sujeta a imposición en España como consecuencia de la aportación realizada, lo cual hace inoperante el régimen de diferimiento establecido en el apartado 1 del artículo 87 del TRLIS. En consecuencia, el criterio de valoración fiscal de los valores recibidos por la entidad consultante a que se refiere el apartado 2 de dicho precepto (valor que tenían en el patrimonio de los socios que efectúan la aportación) no sería de aplicación a la presente operación, dado que dicho criterio se fundamenta en que haya sido de aplicación el régimen de diferimiento establecido en su apartado 1.
Por tanto, a efectos de determinar el criterio de valoración aplicable a los valores recibidos por la consultante deberá hacerse una interpretación integradora del régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del título VIII del TRLIS. En este sentido, el artículo 85 de dicho texto normativo regulaba los criterios de valoración fiscal de los bienes recibidos por la entidad adquirente en el resto de operaciones amparadas en dicho régimen fiscal, de manera que el apartado 2 del mismo establecía como criterio de valoración de dichos bienes el valor convenido entre las partes con el límite del valor normal de mercado en aquellas operaciones en las que no sea de aplicación el régimen de diferimiento establecido en el artículo 84 del TRLIS.
Se deduce de lo anterior que en el caso del canje de valores a que se refiere la consulta no habría sido de aplicación el régimen de diferimiento establecido en el artículo 87.1 del TRLIS y, por lo tanto, los bienes adquiridos por la entidad consultante se deben valorar de conformidad con lo establecido en el artículo 85.2 del TRLIS, esto es, por el valor que hayan convenido las partes con el límite del valor de mercado, lo que en definitiva remite al valor por el cual fueron contabilizadas las acciones adquiridas por la entidad consultante.
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Fusión inversa.
Consulta de 23 de enero de 2007 (V0167-07).
La DGT admite la posibilidad de que una operación en virtud de la cual una entidad (B) absorberá a otra entidad (A), titular del 100% del capital de B (i.e., la denominada “fusión inversa”), pueda calificarse como fusión a los efectos de aplicar el régimen fiscal especial previsto en el capítulo VIII del título VII del TRLIS, dado que el artículo 83 del TRLIS no distingue que los valores atribuidos a los socios de la entidad disuelta procedan de una ampliación de capital de la sociedad adquirente o bien de acciones propias que ésta última recibiera como consecuencia de la operación de fusión.
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Aportación no dineraria. Motivos económicos válidos.
Consulta de 9 de enero de 2007 (V0023-07).
La entidad A, dedicada a la promoción inmobiliaria y propietaria de un solar, pretende aportar dicho inmueble a la entidad B. Sobre el referido solar se construirá un centro comercial cuya gestión será desarrollada por B.
Después de indicar que la operación descrita tendría la consideración de aportación no dineraria y que los motivos alegados para llevarla a cabo se consideran económicamente válidos, la DGT hace una reflexión sobre los efectos fiscales que podrían originarse en el supuesto de que A transmita tras la citada operación parte de las participaciones recibidas como contraprestación de la aportación, manteniendo, en todo caso, un 5% de participación en la sociedad beneficiaria (B). En este sentido, no cabe duda de que en dicha transmisión se generaría una renta determinada por la diferencia entre el valor de la transmisión de las participaciones y el valor fiscal de las mismas calculado en los términos establecidos en el artículo 86 del TRLIS, por cuanto las participaciones recibidas en la aportación se valorarán, a efectos fiscales, por el valor contable del terreno aportado.
No obstante, puntualiza la DGT, la referida transmisión podría tener influencia en la determinación del propósito principal de la operación, el cual podría ser no tanto realizar una reestructuración de las actividades de la consultante sino más bien facilitar la transmisión de dicho terreno, o bien posibilitar la aplicación de algún incentivo fiscal a través de la transformación indirecta de una existencia (calificación que tendría el terreno en la consultante) en una participación en el capital de otra entidad, entre otros supuestos, de modo que la concurrencia de estas circunstancias podría alterar la interpretación expuesta en la consulta.
Impuesto sobre Sociedades. Régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Escisión parcial.
Consulta de 20 de febrero de 2007 (V0305-07).
La entidad consultante A es holding de un grupo de 4 entidades que realizan actividades operativas en el comercio de metales y de artículos de hierro, saneamiento y materiales de construcción.
Asimismo, la consultante mantiene la titularidad de las naves industriales donde se ejerce la actividad económica de cada filial. Dado el número de naves y su tamaño, la actividad de arrendamiento se ejerce de manera empresarial.
Recientemente un grupo multinacional se ha interesado por la adquisición de la entidad holding y las filiales, si bien el interés se centra en las actividades operativas y no en los inmuebles. Por ello, se pretende realizar en la consultante una operación de escisión parcial segregando la actividad de arrendamiento, que continuará ejerciéndose con posterioridad a dicha escisión.
Se consulta si la operación de escisión parcial planteada puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Contesta el Centro Directivo que en el presente caso no se cumplen los requisitos para que la operación planteada pueda calificarse como escisión parcial, por cuanto en la entidad escindida no permanece un patrimonio diferenciado susceptible de ser considerado por si mismo rama de actividad, dado que la gestión de carteras mayoritarias no tiene tal calificación a los efectos que aquí nos ocupan. Por tanto, la operación descrita no podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Impuesto sobre Sociedades. Régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Motivos económicos válidos.
Consulta de 20 de marzo de 2007 (V0584-07).
La entidad consultante es una sociedad holding que participa al 100% en tres sociedades (A, B y C) dedicadas a la actividad de explotación de casinos de juego, siendo titulares cada una de ellas de inmuebles en los que desarrollan dicha actividad. A su vez, A, B y C poseen una participación de más del 50% en las sociedades X, Y y Z, respectivamente.
Se pretende proceder a una reestructuración empresarial, realizándose las siguientes operaciones:
- Aportación no dineraria de los inmuebles en propiedad de A, B y C a tres entidades de nueva creación, que desarrollarían la actividad inmobiliaria a través de los medios materiales y humanos necesarios.
- Escisión financiera de las entidades A, B y C, que aportarían (i) las participaciones que poseen respectivamente en X, Y y Z a una entidad de nueva creación (sociedad holding), y (ii) las participaciones que poseerían en las sociedades inmobiliarias creadas como consecuencia de la operación mencionada anteriormente a una segunda sociedad holding.
- Escisión financiera de la entidad consultante, por la que segregaría de su patrimonio las participaciones que posee en A, B y C y las aportaría a una entidad de nueva creación (tercera holding).
Se consulta sobre el acogimiento de estas operaciones al régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Señala la DGT que, en el caso planteado, en relación con las operaciones que afectan directamente a las entidades A, B y C, el efecto práctico de operaciones consecutivas consistentes en una aportación no dineraria y una escisión financiera posterior produce los mismos efectos que una escisión parcial de los inmuebles de las referidas entidades, operaciones que, sin embargo, no podrían acogerse al régimen especial al no cumplir los requisitos exigidos para ello, por cuanto los elementos transmitidos no tienen la consideración de rama de actividad, con independencia de los motivos económicos que pudieran justificar tales escisiones parciales.
De esta forma, aun cuando de forma individualizada cada una de las operaciones descritas anteriormente cumple los requisitos del régimen fiscal especial, lo cierto es que cada respectiva aportación no dineraria especial de los inmuebles no tiene ninguna razón económica diferente del hecho de preparar o posibilitar que posteriormente pueda realizarse una escisión financiera que cumpla los requisitos del artículo 83.2.1º.c) del TRLIS, al objeto de crear, amparándose en el régimen especial, la misma estructura que se conseguiría a través de una escisión parcial, que no podría, por el contrario, ampararse en dicho régimen. Por tanto, las aportaciones no dinerarias no podrían acogerse al régimen especial al no existir un motivo económico diferente al fiscal que justifique la misma.
Impuesto sobre Sociedades. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Aportación no dineraria especial. Renuncia. Exención del Impuesto sobre Operaciones Societarias.
Consulta de 22 de enero de 2007 (V0109-07).
En el marco de una operación de aportación no dineraria especial de las reguladas en el artículo 94 del TRLIS, manifiesta la DGT que la operación de ampliación de capital que tiene lugar como consecuencia de dicha aportación se encuentra sujeta a la modalidad de operaciones societarias del ITP y AJD, en concepto de aumento de capital, pero exenta de dicho gravamen si reúne los requisitos para ser considerada una operación de “fusión y escisión” (término que incluye también las aportaciones no dinerarias especiales), siempre que además le resulte aplicable el régimen fiscal especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.
Ahora bien, puntualiza el Centro Directivo, sólo cuando el régimen especial se aplique efectivamente, por haber optado por él el interesado, resultarán exentas del ITP y AJD las operaciones societarias a las que se aplique dicho régimen especial. En caso contrario, no se cumpliría el requisito exigido por el número 10 del artículo 45.I.B) del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, pues no serían operaciones societarias “a las que sea aplicable el régimen especial”, lo que conllevaría la sujeción de las operaciones objeto de consulta al gravamen de OS, sin exención. En idéntico sentido se pronuncia la consulta de 1 de marzo de 2007 (V0466-07).
Impuesto sobre Sociedades. Directiva Matriz-Filial. Régimen fiscal especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS. Antigüedad.
Consulta de 31 de enero de 2007 (V0211-07).
La sociedad consultante, residente en España, es la dominante de un grupo fiscal cuyo socio único es una sociedad residente en Alemania (S1). Esta última se plantea aportar las participaciones que posee en la entidad española a otra sociedad de nueva creación constituida igualmente en Alemania (S2). Una vez acometida la aportación (que tendrá lugar al amparo de la Directiva de fusiones), la entidad consultante tiene previsto repartir dividendos a S2.
Se consulta si, a efectos de determinar la antigüedad de la participación en la entidad española por parte de S2, debe computarse el período de tenencia de dicha participación en manos de S1 (que sería superior a un año) y, por lo tanto, opera plenamente la exención regulada en el artículo 14.1.h) del TRLIS (trasposición de la Directiva Matriz-Filial).
La DGT señala que la operación planteada cumple los requisitos para tener la consideración de canje de valores, pudiendo, en la medida en que se cumplan los restantes requisitos establecidos en el TRLIS (lo cual parece acontecer en este caso) beneficiarse de la aplicación del régimen fiscal especial.
Siendo así, en aplicación del principio de subrogación de derechos y obligaciones tributarias, la entidad beneficiaria del canje de valores (S2) recibirá las acciones con la misma fecha de adquisición, a efectos fiscales, que tenían en la entidad transmitente (S1).
Por tanto, a efectos de aplicar la exención prevista en el artículo 14.1.h) del TRLIRNR respecto a los beneficios distribuidos por sociedades filiales residentes en territorio español a sus sociedades matrices residentes en otros Estados miembros de la Unión Europea, la fecha de adquisición de las acciones por parte de S2 será la misma fecha de adquisición que tenían en la sociedad S1, siempre que se opte por la aplicación del citado régimen fiscal especial.
Impuesto sobre Sociedades. Deducción por reinversión. Transmisión de terreno a Junta de Compensación.
Consulta de 14 de febrero de 2007 (V0274-07).
La entidad consultante tiene como actividad económica, entre otras, el alquiler de naves industriales, disponiendo para su desarrollo de medios materiales y humanos.
Es propietaria de un terreno rústico que figura en contabilidad como inmovilizado y es objeto de explotación agrícola por otra entidad, en virtud de un contrato de prestación de servicios suscrito con la misma.
Una Comunidad Autónoma ha hecho una oferta de adquisición de parte del terreno para, posteriormente, constituir una junta de compensación (JC) y urbanizarlo junto con la otra parte del mismo que permanecería en poder de la consultante.
Se consulta sobre (i) la posibilidad de aplicar la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios a las rentas obtenidas por la venta a la Comunidad Autónoma de parte del terreno rústico, y (ii) si serían elementos válidos en los que se materializase la reinversión las cantidades aportadas a la JC para la urbanización de los terrenos, en el caso de que sobre los mismos se construyan edificaciones para explotarlas en régimen de arrendamiento.
Señala la DGT, en primer lugar, que será necesario determinar si el terreno rústico arrendado que se pretende enajenar (i) constituye un activo que forma parte del inmovilizado o, por el contrario, forma parte de las existencias de la consultante, y (ii) si está afecto a la citada actividad de arrendamiento, para lo cual sería necesario cumplir los requisitos establecidos en el artículo 27.2 de la LIRPF. Cumpliéndose ambos requisitos, dicho terreno se consideraría válido a los efectos de los elementos transmitidos cuyas rentas resultan aptas para la aplicación del artículo 42 del TRLIS.
Bajo la premisa anterior, en la medida en que la incorporación de la consultante a la JC no determine la transmisión a esta última de la parte del terreno de la que aquélla continuará siendo titular, al actuar la JC como fiduciaria de los propietarios de los terrenos en la realización de las actividades de urbanización, el importe de las derramas que se satisfagan a la JC para la urbanización del terreno se incorporará al precio de adquisición como mayor valor del mismo, con el límite del valor de mercado, en los términos recogidos en el apartado a) “Solares sin edificar” de la norma de valoración 3ª contenida en la quinta parte del PGC.
Por tanto, la consultante debe valorar si las cantidades satisfechas a la JC para la urbanización del terreno producen un aumento de la capacidad, productividad o un alargamiento de la vida útil del solar. De ser así, dichos gastos reunirían los requisitos necesarios para ser computados como un mayor valor del inmueble, en cuyo caso, de cumplir dicho terreno los restantes requisitos exigidos por la norma, concretamente la necesaria afectación a una actividad económica y entrada en funcionamiento dentro del plazo de reinversión, las cantidades aportadas para su urbanización tendrían la consideración de inversión en un elemento de inmovilizado material válida a efectos de materializar la reinversión de beneficios extraordinarios regulada en el artículo 42 del TRLIS.
Impuesto sobre Sociedades. Sociedades patrimoniales. Modificación del ejercicio social.
Consulta de 7 de marzo de 2007 (V0502-07).
La entidad consultante, sociedad de responsabilidad limitada, se constituyó en escritura pública de 25 de enero de 2006, siendo su único activo una tierra de secano clasificada como suelo no urbanizable no delimitado. La entidad no tiene ninguna persona contratada ni cuenta con local afecto a la actividad, y no desarrolla ninguna actividad económica.
Mediante Junta General Universal de Socios celebrada el 20 de octubre de 2006, modificó sus estatutos sociales, resultando que su ejercicio social comenzaría el 15 de noviembre de cada año terminando el 14 de noviembre del año siguiente, y por excepción, el primer ejercicio social comenzaría el mismo día del otorgamiento de la escritura de constitución.
Se consulta si, teniendo en cuenta que la entidad, desde su nacimiento, tiene la consideración de sociedad patrimonial, por darse todos los requisitos exigidos por la normativa tributaria para ello, podría acogerse al régimen de disolución y liquidación previsto en la disposición transitoria vigésimo cuarta del TRLIS y en qué plazo.
La DGT señala que, asumiendo que la entidad consultante tenga la consideración de sociedad patrimonial, el acuerdo de disolución con liquidación ha de adoptarse válidamente en los seis primeros meses desde el 15 de noviembre de 2007, que se entiende es la fecha de inicio del primer período impositivo que comienza para la entidad a partir del 1 de enero de 2007. Posteriormente, en el plazo de los seis meses siguientes a su adopción, se deberán realizar todos los actos o negocios jurídicos necesarios hasta la cancelación registral de la sociedad en liquidación.
Impuesto sobre Sociedades. Prima de emisión. Inexistencia de liberalidad.
Consulta de 23 de mayo de 2007 (V1012-07).
La DGT señala que en la medida en que no existe ninguna limitación mercantil a la utilización de prima de emisión y que ninguna norma fiscal determina un tratamiento particular para la prima aportada a una sociedad, la misma no puede ser considerada una liberalidad, dado que existe un interés económico en la operación: reforzar los fondos propios de la Sociedad. De esta forma, la DGT manifiesta expresamente un criterio contrario al mantenido por el TEAC en su resolución de 7 de noviembre de 2006.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Instituciones de Inversión Colectiva. Régimen de diferimiento.
Consulta de 12 de enero de 2007 (V0064-07).
Se consulta si el régimen de diferimiento previsto en el artículo 95.1.a) del TRLIRPF resulta aplicable en relación con las nuevas modalidades de traspasos de participaciones o acciones de IICs derivadas de lo previsto en la Ley 35/2003 la cual posibilita la creación de fondos y sociedades de inversión por compartimentos, así como la existencia de diferentes clases de participaciones o series de acciones. A este respecto, señala la DGT lo siguiente:
1. El presupuesto de partida para que resulte aplicable el régimen de diferimiento regulado en el artículo 95.1 del TRLIRPF es que el importe obtenido en una transmisión de las acciones o el reembolso de las participaciones de IICs se materialice en otras acciones o participaciones de IICs, siguiendo, al efecto, un determinado procedimiento que es el establecido en el artículo 28 de la referida Ley 35/2003.
2. La Ley 35/2003 introdujo en sus artículos 3.2 y 9.1 la posibilidad de constituir tanto fondos como sociedades de inversión por compartimentos, e igualmente, en su disposición transitoria quinta, permite que las instituciones autorizadas antes de su entrada en vigor puedan transformarse en instituciones por compartimentos o en compartimentos de otras IICs.
3. A estos efectos, aunque la Ley 35/2003 no contiene una definición de lo que se entiende por “compartimento” de una IIC, cabe considerar que cada compartimento constituye una estructura diferenciada de inversión dentro de una misma IIC, con un patrimonio o capital específicamente atribuido, con una política de inversión propia y con sus propias participaciones o acciones representativas de dicho patrimonio o capital. En consecuencia, las participaciones o acciones que integren un determinado compartimento tienen la consideración de valores diferentes de las que correspondan a otro compartimento.
4. Por otra parte, el artículo 95.2 del TRLIRPF hace una referencia expresa a los compartimentos, a efectos de la aplicación del régimen de diferimiento en las transmisiones de acciones de IICs extranjeras, con forma societaria, estableciendo como requisito para la aplicación de dicho régimen que en el caso de que la IIC se estructure en compartimentos o subfondos, el número de socios y el porcentaje máximo de participación previstos en el apartado 1.a).2º. anterior se entenderá referido a cada compartimento o subfondo comercializado.
5. Por tanto, tratándose de IICs a las que se refiere el artículo 95.1 del TRLIRPF (las reguladas en la Ley 35/2003), integradas por compartimentos y teniendo en cuenta la aplicación a los mismos del procedimiento de traspasos de acciones y participaciones, cabe concluir lo siguiente:
- En el caso de reembolso de participaciones de un fondo de inversión o de un compartimento de un fondo de inversión, de los incluidos en el apartado 1 del artículo 95 del TRLIRPF, cuyo importe se destine a la adquisición o suscripción de acciones o participaciones de otra IIC o de un compartimento de otra IIC, de las contempladas en dicho artículo 95, o de otro compartimento del mismo fondo de inversión, resultará de aplicación el régimen de diferimiento regulado en la letra a) de dicho artículo 95.1, siempre que se cumplan los requisitos para ello.
- En el supuesto de transmisiones de acciones de una sociedad de inversión o de un compartimento de una sociedad de inversión, de las incluidas en el apartado 1 del artículo 95 del TRLIRPF, cuyo importe se destine a la adquisición o suscripción de acciones o participaciones de otra IIC o de un compartimento de otra IIC, de las contempladas en dicho artículo 95, o de otro compartimento de la misma sociedad de inversión, la aplicación del régimen de diferimiento regulado en la letra a) del citado artículo 95.1 del TRLIRPF en estos supuestos, requiere que se cumplan las condiciones contenidas en el número 2º de dicha letra a) relativas al número mínimo de socios y porcentaje máximo de participación en el capital.
Respecto del cumplimiento de dichas condiciones, ha de señalarse que, sobre la base de la igualdad de tratamiento que en dicho artículo 95 se establece para las IICs españolas y para las IICs de otros Estados de la UE sometidas a la Directiva 85/611/CEE y comercializadas en España, no resulta posible, ya que sería discriminatorio, efectuar distinta lectura del cumplimiento de las mismas para las instituciones españolas y para las citadas instituciones comunitarias, para las que específicamente se establece que tales condiciones se entienden referidas, en el caso de instituciones estructuradas por compartimentos o subfondos, al compartimento o subfondo comercializado.
- En consecuencia, a partir de la entrada en vigor de la Ley 35/2003, que posibilita la existencia de IICs españolas por compartimentos, ha de considerarse que las condiciones relativas al número mínimo de socios y al porcentaje máximo de participación en el capital, requeridas en el número 2º del artículo 95.1.a) del TRLIRPF, deben cumplirse respecto del compartimento cuyas acciones se transmitan, cuando se trate de IICs por compartimentos con forma societaria.
- Asimismo, deberá seguirse, igualmente, el procedimiento establecido en el artículo 28 de la Ley 35/2003 y observarse la exigencia de indisponibilidad del importe de la transmisión requerida en el último párrafo de la letra a) del artículo 95.1 del TRLIRPF.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Premio. Reducción del 40%.
Consulta de 22 de enero de 2007 (V0148-07).
El consultante, funcionario de la AEAT, ha percibido en 2006 un premio de 1.000 euros en una convocatoria interna de premios de la propia Agencia a las mejores sugerencias. Si bien la convocatoria y concesión se han efectuado en 2006, la sugerencia fue realizada por el consultante el 3 de mayo de 2004, percibiéndose el importe del premio en la nómina de julio de 2006.
Señala la DGT que el derecho a recibir el premio surge en el momento en que se resuelve su concesión, conforme a los requisitos y condiciones establecidos en la convocatoria, no existiendo un período de tiempo a lo largo del cual pueda entenderse que el referido derecho se ha ido generando hasta su concesión al interesado. De esta forma, el hecho de que entre la fecha en que se efectúa la sugerencia (i.e., 3 de mayo de 2004) y la percepción efectiva del importe del premio (i.e., julio de 2006) hayan transcurrido más de dos años no significa que durante ese período se haya ido generando el derecho a recibir el mencionado premio.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Stock Options. Fusión de la entidad concedente y cancelación del plan, siendo sustituido por un pago en metálico. Reducción del 40%.
Consulta de 22 de enero de 2007 (V0111-07).
En el año 1999 fue aprobado un plan de opciones sobre acciones de una compañía estadounidense dirigido, entre otros, a empleados de su filial española. Tras la fusión de la entidad matriz con otra compañía se ha procedido a la cancelación del mencionado plan. De esta forma, está previsto que las opciones previamente otorgadas a los trabajadores sean canceladas a cambio de un pago único dinerario a favor de aquéllos.
Se consulta sobre la calificación de este pago único como rendimiento del trabajo obtenido de forma notoriamente irregular en el tiempo con arreglo al artículo 10.1 e) del Reglamento del Impuesto.
El Centro Directivo descarta la existencia de un período de generación de dicho rendimiento superior a dos años, ya que se trata de una renta que nace ex novo con ocasión de la fusión de las compañías y la cancelación del plan de opciones sobre acciones, pudiendo plantearse no obstante la calificación del referido pago en metálico como un rendimiento del trabajo obtenido de forma notoriamente irregular (de acuerdo con alguna de las categorías establecidas por el actual artículo 11.1 del Reglamento del IRPF y, en concreto, de la recogida en el apartado e) de dicho apartado “cantidades satisfechas en compensación o reparación de complementos salariales, pensiones o anualidades de duración indefinida o por la modificación de las condiciones de trabajo”).
En este sentido, los derechos sobre opciones otorgados a los empleados son, según la documentación aportada, cancelados y sustituidos por un pago dinerario calculado a tanto alzado, sin que pueda otorgarse al mismo la calificación, a efectos de lo dispuesto reglamentariamente, de pago “en compensación o reparación de complementos salariales”. Estos últimos constituyen partidas retributivas que complementan con carácter periódico al salario base, en atención a circunstancias relativas a las condiciones personales del trabajador, el trabajo realizado o los beneficios de la compañía (complementos por antigüedad, nocturnidad, peligrosidad del puesto de trabajo, productividad, etc.).
Las notas de voluntariedad (tanto en su concesión como en su realización una vez cubiertos los periodos prefijados), aceptación y aleatoriedad en la ganancia, propias de las opciones sobre acciones ofrecidas por una empresa a determinados trabajadores, así como el carácter ocasional o no periódico de este tipo de planes retributivos, alejan, en opinión de la DGT, a aquéllas de su posible inclusión en el mencionado artículo 10.1 e) del Reglamento del Impuesto.
En consecuencia, las cantidades percibidas no tendrán la consideración de rendimientos del trabajo obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo y no podrán ser objeto de la reducción del 40% prevista en el artículo 17.2 del TRLIRPF.
Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Plan de opciones. Periodicidad anual en la concesión. Reducción del 40%.
Consulta de 19 de febrero de 2007 (V0285-07).
Una sucursal en España de una entidad financiera residente en el extranjero consulta sobre los planes de opciones sobre acciones aprobados por esta última y concedidos a los empleados de las distintas filiales y sucursales existentes en diversos Estados.
Las opciones de compra son concedidas de forma discrecional por el Consejo de Administración de la entidad matriz quien, anualmente y sin unos criterios preestablecidos, designa a los beneficiarios de tales planes, de modo que existen empleados que han recibido opciones de compra varios años consecutivos, otros que las han recibido varios años alternos y otros que sólo las han recibido en alguna ocasión. Las opciones no pueden ser ejercitadas hasta transcurridos tres años desde su concesión.
En particular, se consulta sobre la aplicación de la reducción del 40% a los rendimientos derivados del ejercicio de las opciones concedidas.
A este respecto señala la DGT que la posibilidad de recibir opciones sobre acciones sí presenta una periodicidad anual (prueba de ello es que, según la documentación aportada, hay empleados que han recibido opciones varios años de forma consecutiva), aun cuando la decisión discrecional del Consejo de Administración pueda llevar a que la concesión de las mismas no presente ese mismo carácter anual. Por tanto, no resultará de aplicación la reducción del 40%.
Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Sucursal española de entidad francesa. Aplicación del convenio hispano-portugués a la sucursal. Improcedencia.
Consulta de 11 de enero de 2007 (V0050-07).
La sucursal en España de una sociedad residente en Francia, que obtiene rentas por las operaciones realizadas con un establecimiento permanente de la misma sociedad en Portugal, no posee una personalidad jurídica distinta de la de su casa central, sino que forma parte de la propia entidad francesa (al igual que ocurre con la sucursal portuguesa).
Por tanto, de conformidad con lo previsto en el artículo 1 del Convenio hispano–portugués, a la entidad francesa no le será de aplicación el citado convenio al tratarse de una persona que no reside en ninguno de los dos países contratantes.
Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Bonos de titulización. Inversor residente en Luxemburgo. Aplicación del régimen de exención recogido en la Ley 19/2003.
Consulta de 20 de marzo de 2007 (V0579-07).
La entidad consultante, en su calidad de sociedad gestora de fondos de titulización españolas, realiza emisiones de bonos de titulización, que cotizan en el Mercado Oficial de Renta Fija (AIAF), con cargo a los fondos que gestiona.
Entre los inversores extranjeros que adquieren dichos bonos se encuentran fondos de inversión constituidos en Luxemburgo conforme a la Ley luxemburguesa de 20 de diciembre de 2002 y sometidos a la Directiva 85/611/CE, de 20 de diciembre, sobre organismos de inversión colectiva en valores mobiliarios, no comercializados en territorio español.
Se consulta sobre el tratamiento fiscal aplicable a los fondos de inversión luxemburgueses por las rentas derivadas de su inversión en los bonos de titulización españoles.
Así, tras señalar la DGT, en primer lugar, que las rentas derivadas de los citados bonos de titulización que se obtengan por no residentes sin establecimiento permanente en territorio español se encuentran exentas del IRnR siempre que el inversor no residente no actúe a través de un paraíso fiscal.
Seguidamente, el Centro Directivo desarrolla la siguiente argumentación respecto de la localización o no de los referidos fondos de inversión luxemburgueses en un territorio considerado paraíso fiscal de acuerdo con la normativa española:
1. Como es sabido, el artículo único del Real Decreto 1080/1991, de 5 de julio, establece que tendrá la consideración de paraíso fiscal el Gran Ducado de Luxemburgo, por lo que respecta a las rentas percibidas por las sociedades a que se refiere el párrafo 1 del Protocolo Anexo al convenio para evitar la doble imposición suscrito entre Luxemburgo y España.
Por su parte, el Protocolo anexo al citado Convenio establece en su párrafo 1 que el Convenio “no se aplica a las sociedades "holding", definidas en la legislación especial luxemburguesa contenida actualmente en la Ley de fecha 31 de julio de 1929, y el Decreto gran ducal de fecha 17 de diciembre de 1938 (que desarrolla el artículo 1º7.b),apartados 1 y 2 de la Ley de 27 de diciembre de 1937). No se aplica tampoco a las rentas que un residente de España obtenga de acciones u otros títulos de sociedades similares, ni al patrimonio representado por acciones u otros títulos de participación en el capital de tales sociedades que esta persona posea”.
2. Sobre la base de la normativa transcrita, la consulta de la DGT de 4 de noviembre de 1998 (nº 1726/1998) consideró que entre las sociedades excluidas de la aplicación del Convenio se encontraban las Entidades o Instituciones de Inversión Colectiva (IIC) luxemburguesas acogidas a la ley de 30 de marzo de 1988 sobre organismos de inversión colectiva (que ha sido sustituida por la Ley luxemburguesa de 20 de diciembre de 2002), en tanto que se beneficiaran del régimen fiscal establecido en dicha norma. Consecuentemente, a los inversores españoles en dichas entidades o instituciones les resultaría aplicable el régimen fiscal de las inversiones realizadas en IICs situadas en paraísos fiscales.
Es decir, la DGT consideró que las IICs luxemburguesas se encontraban incluidas dentro del concepto de “sociedades similares” a que se refiere el párrafo 1 del Protocolo del Convenio, y que, por tanto, habían de considerarse paraíso fiscal a efectos españoles, por la remisión que al referido párrafo 1 efectúa el Real Decreto 1080/1991.
3. Posteriormente, la DGT emitió el 19 de mayo de 2000 (con nº 1146-2000) una nueva consulta (cuyo contenido se reiteró en las de 7 y 26 de junio de ese mismo año -nº 1259-00 y 1321-00) que matizaba el contenido de la evacuada en 1998, señalando que a las SICAVs que cumplieran con unas determinadas condiciones i.e., (i) que estuvieran debidamente autorizadas por la autoridad competente de cada Estado, y (ii) que fueran comercializadas en el otro Estado previo cumplimiento de los requisitos establecidos al efecto en la sección VIII de la Directiva 85/611/CEE no les resultaría de aplicación lo previsto en el párrafo 1 del Protocolo del Convenio y, por tanto, no tendrían la consideración de paraíso fiscal desde la perspectiva de las rentas que, procedentes de dichas entidades, pudieran obtener sus socios o partícipes residentes en España.
El establecimiento de estos dos requisitos tenía su origen en un procedimiento amistoso suscrito entre las autoridades de ambos países el 3 de mayo de 2000 a fin de interpretar el contenido del Protocolo. De acuerdo con dicho procedimiento, lo dispuesto en el párrafo 1 del Protocolo al Convenio no resultaría aplicable a las rentas procedentes de IICs que cumplieran los requisitos indicados anteriormente.
4. En la presente consulta, la cuestión gira en este caso no sobre las rentas de fuente luxemburguesa que puedan obtener personas o entidades residentes en España, sino sobre el tratamiento fiscal aplicable a las rentas de fuente española obtenidas por un fondo de inversión luxemburgués.
Concluye pues la DGT que la exención establecida en la Ley 19/2003 resulta aplicable a las rentas obtenidas por fondos de inversión luxemburgueses adaptados a la Directiva 85/611/CEE aun cuando aquél no esté efectivamente comercializado en España (pues sólo en la medida en que se cumpla dicho requisito -i.e., adaptación a la Directiva 85/611/CEE-, las rentas obtenidas por el fondo de inversión luxemburgués quedan fuera de las contempladas en el párrafo 1 del Protocolo del Convenio).
Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Contrato de cuentas en participación. Retribución del partícipe no gestor (entidad luxemburguesa). Calificación.
Consulta de 30 de marzo de 2007 (V0660-07).
La entidad consultante, residente en España, ha suscrito un contrato de cuentas en participación, siendo la consultante el socio gestor y el partícipe no gestor una entidad residente en Luxemburgo. Dicho partícipe no tiene la condición ni naturaleza de sociedad a que se refiere el párrafo 1 del protocolo anexo al Convenio para evitar la doble imposición suscrito entre España y Luxemburgo, por lo que no tiene la consideración de sociedad “holding del 29” a efectos de la consideración del Gran Ducado de Luxemburgo como paraíso fiscal.
Se consulta,
1. si la retribución abonada al partícipe no gestor, como consecuencia de su participación en los beneficios, tiene la consideración de gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades, y
2. si las rentas percibidas por la sociedad luxemburguesa en su condición de partícipe no gestor están sujetas a retención a cuenta del IRnR.
Contesta la DGT lo siguiente:
1. A efectos contables, el partícipe gestor contabilizará como gasto el beneficio que corresponda a los partícipes no gestores en los términos señalados en el PGC, en particular en la cuenta “6510. Beneficio transferido”. Por tanto, a efectos del referido impuesto, la retribución que la entidad consultante satisface al partícipe no gestor tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible, puesto que se trata de la retribución derivada de la cesión de capitales propios a terceros.
2. En cuanto al sometimiento a retención de las rentas satisfechas al partícipe no gestor en concepto de contraprestación, es necesario, en primer lugar, determinar la calificación de dichos rendimientos a efectos de la aplicación del Convenio entre España y Luxemburgo. En este sentido, tanto de la definición de intereses que contiene el citado convenio como de los comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE, puede inferirse que la renta que obtiene el partícipe no gestor se entenderá encuadrada en el concepto de intereses recogido por el artículo 11.4 del referido Convenio hispano-luxemburgués.
De acuerdo con lo previsto en el artículo 14.1.c) del TRLIRnR, dichos intereses podrán quedar exentos de retención a cuenta del IRnR.
Asimismo, cabe señalar que al no tener el Gran Ducado de Luxemburgo, en este caso, la consideración de paraíso fiscal (debido a que, según manifiesta la consultante, la entidad perceptora de las rentas no es una de las Sociedades a que se refiere el párrafo 1 del Protocolo anexo al Convenio hispano-luxemburgués), no procederá la aplicación de la cláusula anti-abuso contenida en el artículo 14.2 del TRLIRnR.
Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Régimen especial del artículo 9.5 del TRLIRPF. Exenciones de la LIRnR.
Consultas de 30 de marzo de 2007 (V0648-07, V0650-07 y V0651-07).
Las exenciones reguladas en el artículo 14 del TRLIRnR no resultan de aplicación a los contribuyentes que opten por el régimen especial previsto en el artículo 9.5 del TRLIRPF (actual artículo 93 de la Ley 35/2006), habida cuenta que constituye un presupuesto para la aplicación de dichas exenciones el hecho de que el contribuyente sea no residente en territorio español, circunstancia ésta que no se produce en quienes han optado por el mencionado régimen especial y por tanto han adquirido la residencia en España. En consecuencia, la entidad consultante estará obligada a practicar retención o ingreso a cuenta sobre los citados rendimientos de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 31 del TRLIRnR.
De igual manera, al no estar exentas los rendimientos como consecuencia de la no aplicabilidad a los mismos del artículo 14 del TRLIRnR por las razones expresadas anteriormente, tampoco estarán exentos del Impuesto sobre Patrimonio los valores representativos de los mismos y en consecuencia, la entidad consultante estará obligada al cumplimiento de todas las obligaciones que para la misma se deriven de dicha circunstancia.
Impuesto sobre el Valor Añadido. Reducción de la base imponible. Créditos total o parcialmente incobrables. Concepto de reclamación judicial.
Consulta de 2 de marzo de 2007 (V0480-07).
La mercantil consultante es titular de un derecho de crédito que ha resultado impagado en la fecha de su vencimiento. A los efectos de considerar dicho crédito incobrable y poder, de esta forma, reducir la base imponible del IVA de la operación, desea conocer si, cumpliéndose el resto de requisitos previstos por la normativa del Impuesto, se considera que tiene la naturaleza de reclamación judicial la realización de un acto de conciliación judicial incluso en el supuesto de que el mismo finalice como intentado sin efecto (en este sentido, recuérdese que, de acuerdo con la Ley del IVA, un crédito se considera total o parcialmente incobrable cuando, entre otras condiciones, el sujeto pasivo haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor).
La DGT señala que aunque el acto de conciliación es un acto previo al juicio y destinado a evitar un proceso costoso, la Ley prevé que el mismo se desarrolle en presencia del Juez y provisto de garantías de audiencia y contradicción propios de un auténtico juicio. Luego, si bien el acto de conciliación es previo a la demanda, puede considerarse reclamación judicial puesto que se realiza ante una autoridad judicial y con las garantías propias de un juicio.
Por otra parte, resulta igualmente relevante que el artículo 474 Ley de Enjuiciamiento Civil de 1881 (LEC) prevé el otorgamiento de una certificación del acta de conciliación al interesado que la pidiere (para el caso en que el acto de conciliación se hubiese celebrado), así como una certificación de haberse dado por intentado el acto de conciliación (para el supuesto en que el demandado o demandados no hubiese comparecido al acto). El sujeto pasivo podrá así probar fehacientemente el intento de conciliación judicial ante la Administración Tributaria.
En consecuencia y con arreglo a la legislación actualmente en vigor, debe entenderse que cuando el acreedor ha promovido la realización del acto de conciliación en la forma prevista en los artículos 460 y siguientes de la LEC, ha cumplido el requisito previsto en el número 3º del apartado cuatro del artículo 80 de la Ley del IVA.
Impuesto sobre el Valor Añadido. Exenciones. Operaciones de intermediación financiera.
Consulta de 29 de marzo de 2007 (V0643-07).
Tras reiterar su doctrina sobre el sentido que ha de darse al término “mediación” en el contexto de la exención prevista en la letra m) del artículo 20.Uno.18º de la Ley del IVA i.e. existencia de un tercero que tiene por función aproximar a las partes para la futura celebración de un contrato, siendo así que las partes deben conocer tanto la existencia del mediador como la misión que tiene encomendada, sin que el mero suministro de información y la simple recepción de solicitudes supongan, por sí mismos, la realización de un servicio de mediación de los contemplados en el referido precepto la DGT entra a analizar el caso planteado en la consulta.
Así, en las operaciones relativas a fondos de inversión, fondos de pensiones y otros productos financieros semejantes, resulta frecuente que, de una parte, se encuentre el cliente que adquiere dicho producto financiero, en tanto que de la otra aparezca no ya la entidad financiera que ofrece dicho producto, sino otra sociedad que es con quien se efectúa la contratación (i.e., la gestora del plan de pensiones, o del fondo de inversión).
En esta situación, las relaciones entre las distintas personas físicas o jurídicas son las siguientes:
1. Cuando se contrata un producto financiero como alguno de los citados anteriormente, el cliente, esto es, el suscriptor del producto, puede ser una persona física o jurídica. Este cliente puede haber sido captado por una entidad como la consultante (A).
La entidad A presenta al cliente a una entidad financiera (entidad B) o bien le ofrece los productos financieros de que dispone dicha entidad B. Cuando el cliente decide contratar alguno de dichos productos financieros, la entidad B se pone en contacto con una tercera entidad: la entidad gestora del producto financiero en cuestión (entidad C).
Es decir, en la operación aparecen cuatro sujetos: (i) el cliente, (ii) la entidad A, cuya función es aproximar al cliente a la entidad financiera que ofrece el producto, (iii) la entidad B, entidad financiera que oferta el producto en cuestión, y (iv) la entidad C, gestora del producto financiero.
2. En estas circunstancias, el mediador es la entidad B, que es la que aproxima a las partes que van a celebrar el contrato de suscripción del producto financiero (i.e., el cliente y la entidad C).
La entidad A, que es la que aproxima al cliente a la entidad B que media entre éste y la entidad C, no puede calificarse como mediadora según el concepto de mediador dado por la DGT. La razón es que una de las partes del contrato, la entidad C, no conoce la existencia de la entidad A ni la labor realizada por ella. En principio, a estos casos no sería aplicable la exención, por no ajustarse los elementos subjetivos de la relación jurídica al concepto de mediación anteriormente explicado.
3. Sin embargo, de la sentencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 5 de junio de 1997 i.e., Sparekassernes Datacenter (SDC) contra Skatteministeriet, Asunto C-2/95 se extrae que el criterio determinante para considerar aplicable la exención es el tipo de operación efectuada.
De esta forma, el hecho de que sea la entidad financiera (entidad B) la que resulte mediadora entre el cliente y la entidad gestora (entidad C), pero la mediación propiamente dicha o, al menos una parte de la misma, sea realizada por un tercero (la entidad A), no obsta para que la calificación del servicio sea el de mediación y, por tanto, exento.
4. Por tanto, y supuesto que se cumplen los requisitos objetivos antes señalados, estarían exentos tanto los servicios prestados por la entidad B como los que se prestan por la entidad A.
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