Los requerimientos de información por comparecencia personal dirigidos a terceros ajenos al procedimiento de inspección: ¿una prueba testifical sin garantías?

No es una práctica nueva, pero cada vez se encuentra más. La inspección, en el procedimiento de comprobación e investigación de un concreto contribuyente, dirige requerimientos de información a terceros que deben ser atendidos por comparecencia personal, para que el compareciente pueda ser interrogado libremente por la inspección en un medio probatorio que recuerda mucho la prueba testifical (arts. 360 y ss. LEC), si por testigo hemos de entender (STS, Sala 2.ª, de 14.3.2003, rec. 1296/2004) “la persona física que, sin ser parte en el proceso, es llamada a declarar, según su experiencia personal, acerca de la existencia y naturaleza de unos hechos conocidos con anterioridad al proceso, por haberlos presenciado —testigo presencial— o por haber tenido noticia de ellos por otros medios —testigo referencial—”.

La comparecencia personal está prevista en la Ley General Tributaria para el obligado tributario que está siendo objeto del concreto procedimiento de comprobación y se toma en consideración, además, como una medida excepcional, que ha de ser motivada por la inspección, para cuando “la naturaleza de las actuaciones a realizar así lo exija” (art. 142.3 LGT).

Los terceros ajenos al procedimiento pueden quedar obligados a proporcionar a la Administración tributaria los datos, informes, antecedentes y justificantes con trascendencia tributaria que se deduzcan de las relaciones económicas, profesionales o financieras entabladas con terceras personas (art. 93.1 LGT) en dos casos: cuando así se prevé reglamentariamente que lo hagan de forma periódica (obligación de información por suministro) o cuando reciben un requerimiento individualizado de la inspección (art. 93.2 LGT). Pero, en la forma de dar cumplimiento a la obligación en este último caso, ni la ley ni el reglamento contemplan expresamente la posibilidad de que la Administración exija que se haga por ese medio —la comparecencia personal—,que, ya en el caso del obligado tributario inspeccionado, tiene carácter absolutamente excepcional. De hecho, de la norma reglamentaria que regula los requerimientos individualizados de información (art. 55 RGAT) parece inferirse que en la mente legislatoris solo estaba previsto que el requerimiento se atendiera por escrito.

Dicho esto, el reglamento sí prevé la posibilidad de recabar información de los “trabajadores o empleados” del obligado tributario sobre “cuestiones relativas a las actividades en que participen” (art. 173.5 a) RGAT), aunque sobre esta facultad el Tribunal Supremo ya apuntó (STS, Sala 3.ª, secc. 4.ª, de 2.7.2024, rec. 5831/2024) que para dicha prueba deberían regir, cuando menos, las garantías previstas en la Ley del Procedimiento Administrativo Común que restringe la obligatoriedad de la comparecencia personal ante oficinas públicas solo cuando así lo prevé una norma con rango de ley (art. 19 LPAC).

Sin perjuicio de que la falta de cobertura legal de estos requerimientos de información por comparecencia personal ya nos parezca grave, más preocupante nos parece la inobservancia que en ellos se hace de las reglas que regulan la prueba testifical en la Ley de Enjuiciamiento Civil.

La Ley General Tributaria dispone expresamente que “en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”. Como la Ley General Tributaria nada determina sobre este concreto medio probatorio, deberían aplicarse con carácter supletorio las normas contenidas en el artículo 360 de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Esas normas establecen unas garantías para el contribuyente que está siendo inspeccionado —de idoneidad e imparcialidad del testigo (v. gr., en arts. 361, 367, 370 LEC), y de posibilidad de asistir a su declaración y plantear preguntas para aclarar o contradecir su testimonio (v. gr., en arts. 368, 370, 372 LEC)— que brillan por su ausencia en esos requerimientos de información por comparecencia y que no pueden entenderse subsumidas en la posibilidad que reglamentariamente se reconoce al contribuyente inspeccionado de formular alegaciones contra la inexactitud o falsedad de los datos aportados por terceros (art. 92.2 RGAT).

Esas garantías de idoneidad e imparcialidad del testigo, y de asistencia y contradicción de las partes, no son un mero capricho del legislador, sino un requisito esencial para el adecuado ejercicio del derecho de defensa de los ciudadanos que se ven involucrados en un procedimiento cuando se acude a este medio probatorio. Precisamente por ello, no parece tener mucho sentido que esas garantías se vean orilladas cuando los procedimientos en los que se ve involucrado un ciudadano, un particular, tienen naturaleza inquisitiva y se inician de oficio por la Administración.