Novedades legislativas y jurisprudenciales en derecho fiscal
15 de junio de 2023
Selección de pronunciamientos administrativos y judiciales en materia fiscal
1. Coeficientes de corrección monetaria. El principio de capacidad económica no impone al legislador la obligación de tener en cuenta la inflación para calcular las ganancias inmobiliarias en el IRPF
Nota informativa del Tribunal Constitucional n.º 48/2023
El Tribunal Constitucional considera constitucional la reforma introducida por la Ley 26/2014 para suprimir los coeficientes de corrección monetaria en el IRPF.
El Tribunal Constitucional desestima la cuestión de inconstitucionalidad planteada por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Ceuta y Melilla, con sede en Málaga, sobre el apartado 21 del artículo primero de la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, que suprimió los coeficientes de actualización del valor de adquisición de los inmuebles a los efectos de determinar la ganancia sujeta a gravamen. Concluye así que el principio de capacidad económica no obliga al legislador a establecer, siempre y en todo caso, la actualización del valor de adquisición de los inmuebles ni a otorgar un tratamiento singularizado a las ganancias inmobiliarias mediante un específico ajuste a la inflación que no se aplica a ningún otro elemento del IRPF ni en otros tributos que gravan también los incrementos patrimoniales, como la plusvalía municipal o el impuesto sobre sociedades. Entiende que la falta de corrección de los efectos de la inflación constituye una legítima opción de la que se podrá discrepar desde un punto de vista de oportunidad política o legislativa, pero que no supone un caso de inconstitucionalidad por omisión.
La sentencia cuenta con el voto particular de los magistrados Ricardo Enríquez Sancho y Enrique Arnaldo Alcubilla, que, partiendo de que “la erosión que la tiranía del paso del tiempo (inflación) genera sobre las ganancias puramente monetarias” puede llegar hasta el punto de que esas ganancias pueden no haber tenido lugar realmente o ser inferiores a la nominalmente manifestada, estiman que, tras la Ley 26/2014, “lejos de someterse a gravamen una verdadera capacidad económica se estaría haciendo tributar a los ciudadanos por manifestaciones de riqueza total o parcialmente inexistentes, en abierta contradicción tanto con el principio de capacidad económica como con el sistema tributario justo a los que hace referencia el art. 31.1 CE”.
Para los magistrados discrepantes, la corrección de la inflación sobre las ganancias patrimoniales sometidas a tributación sí es una exigencia constitucional, pues lo contrario supone otorgar un “cheque en blanco” al legislador para el gravamen de rentas puramente nominales y, por tanto, ficticias.
2. IAE y estado de alarma. La cuota del Impuesto sobre Actividades Económicas de empresas hoteleras puede reducirse proporcionalmente por el período que se vieron obligadas a paralizar su actividad
Sentencias del Tribunal Supremo de 30 de mayo de 2023 (rec. n.os 1602/22 y 2323/22)
El Tribunal Supremo considera aplicable el régimen de paralización de industrias previsto en el apartado 4 de la regla 14 de las Tarifas y la Instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, a la paralización de la actividad y el cierre de establecimientos ordenados por la crisis sanitaria provocada por la COVID-19.
La paralización de la actividad y el cierre de establecimientos ordenados por el Real Decreto 463/2020, de 14 de marzo, pronto suscitó dudas sobre sus efectos en la exigencia del Impuesto sobre Actividades Económicas. Algunos juzgados de lo contencioso-administrativo (v. gr., el n.º 3 de Valencia, en sentencia de 11.1.2022; de Alicante, en sentencia de 5.6.2021; de Badajoz, en sentencia de 30.7.2021; o de Valladolid, en sentencia de 27.7.2021), consideraron improcedente exigir la cuota del Impuesto sobre Actividades Económicas correspondiente a los meses en los que la actividad empresarial se vio limitada por la crisis sanitaria provocada por la COVID-19 al considerar que no se había producido el hecho imponible del impuesto según viene definido en el artículo 78 del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales: “[...] el mero ejercicio, en territorio nacional, de actividades empresariales, profesionales o artísticas, se ejerzan o no en local determinado y se hallen o no especificadas en las tarifas del impuesto”. Sin embargo, la cuestión no era pacífica.
La doctrina interpretativa sentada por el Tribunal Supremo puede resumirse como sigue:
- Pese a la paralización de la actividad y el cierre del establecimiento, ha de entenderse que el hecho imponible del Impuesto sobre Actividades Económicas se ha realizado.
- No obstante, se considera aplicable en estos casos el régimen de paralización de industrias previsto en el apartado 4 de la regla 14 de las Tarifas e Instrucción del Impuesto, según el cual, “cuando en las industrias ocurra alguno de los casos de interdicción judicial, incendio, inundación, hundimiento, falta absoluta de caudal de aguas empleado como fuerza motriz o graves averías en el equipo industrial, los interesados darán parte a la Administración Gestora del impuesto, y en el caso de comprobarse plenamente la interdicción por más de treinta días, o el siniestro o paralización de la industria, podrán obtener la rebaja de la parte proporcional de la cuota, según el tiempo que la industria hubiera dejado de funcionar”, si bien la norma dispone que “no será de aplicación la reducción antes fijada a la industria cuya cuota esté regulada según el tiempo de funcionamiento”.
- A los efectos de aplicar la anterior regla, no es preciso probar la paralización o cierre de la empresa, ni poner en conocimiento de la Administración el cierre o actividad, pues ambas circunstancias traen causa directa de la ley.
- En el caso concreto de las actividades de hostelería o restauración, la única prueba exigible es la de la inexistencia de entrega a domicilio.
3. Comprobación de valores. La solicitud de un informe de valoración a otra Administración inicia el procedimiento de comprobación limitada
Sentencia del Tribunal Supremo de 29 de mayo de 2023 (rec. n.º 6746/2021)
Para el Tribunal Supremo debe atribuirse el carácter de acto iniciador del procedimiento a la existencia de una actuación con transcendencia externa o ad extra, como es en el caso la solicitud cursada a otra Administración.
Se planteaba en el caso si en la tramitación de un procedimiento de comprobación de valores ha de considerarse que las actuaciones desarrolladas por la Administración relativas a la determinación del valor de los bienes o derechos, esto es, las actuaciones dirigidas a la obtención del informe de valoración, suponen el inicio del procedimiento de gestión tributaria o si, por el contrario, constituyen actuaciones previas necesarias para contar con los datos suficientes para iniciarlo mediante la notificación conjunta de la propuesta de liquidación y valoración.
El Tribunal Supremo concluye que, en las circunstancias del caso, la existencia de una actuación administrativa con trascendencia ad extra, como es la solicitud de comprobación de valores cursada a otra Administración, excede del propio ámbito interno de la Administración actuante y debe atribuírsele el carácter de acto iniciador del procedimiento, en este caso de comprobación limitada.
4. Permanencia en territorio español. Cómputo de la permanencia en España a los efectos del primer criterio interno de residencia establecido en el IRPF
Resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central de 25 de abril de 2023, RG 4812/2020, y de 28 de marzo de 2023, RG 4045/2020
El Tribunal Económico-Administrativo Central confirma el criterio administrativo y distingue entre tres tipos de días que pueden tomarse en consideración para determinar la permanencia en territorio español.
De acuerdo con esta resolución, que confirma los criterios aplicados por los órganos de inspección, existen tres tipos de días que deben ser tenidos en cuenta para analizar el criterio de permanencia de la residencia fiscal:
- Los días para los que se dispone de prueba directa de la presencia del contribuyente, sea en territorio español, sea en el extranjero.
- Los días para los que, con base en pruebas indirectas o presunciones, se puede presumir la presencia en España a falta de prueba en contrario.
- Los días de ausencias esporádicas a los que se refiere el artículo 9.1.a) de la Ley del IRPF, que se adicionan a los días de presencia efectiva (integrados por la adición de los días de presencia certificada y los días presuntos).
5. IVA. Regularización de cuotas no devengadas y, por ende, indebidamente repercutidas
Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 23 de mayo de 2023 (RG 5642/2022)
En recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, el TEAC concreta la regularización íntegra de las sociedades que intervienen en una repercusión de cuotas de IVA indebidas por entender que la sociedad prestadora del servicio no realiza actividad sujeta a IVA.
El Tribunal Económico-Administrativo Central sienta criterio administrativo en el sentido de que el artículo 14.2 c) del Reglamento de Revisión en vía administrativa (RD 520/2005) debe ser interpretado a la luz de los principios jurisprudenciales de regularización íntegra de los sujetos intervinientes y de prohibición del enriquecimiento injusto, de forma que si en un caso de cuotas de IVA no devengadas y, por tanto, indebidamente repercutidas se ha comprobado previamente al sujeto que soportó la repercusión con el resultado de minorar las cuotas indebidamente deducidas y comprobar el derecho a su devolución, procede, en sede del sujeto pasivo que repercutió indebidamente el impuesto, minorar las cuotas de IVA indebidamente repercutidas y reconocer simultáneamente el derecho del destinatario a su devolución.
La Administración había denegado esa devolución al destinatario de la operación por entender que, si bien la repercusión del tributo se hizo mediante factura, las cuotas indebidamente repercutidas no podían considerarse ingresadas por el prestador del servicio, puesto que, al no tener éste derecho a la deducción total o parcial de las cuotas soportadas o satisfechas por no realizar actividad económica alguna sujeta a IVA, no bastaba para considerar ingresadas las cuotas indebidamente repercutidas con su consignación en la autoliquidación, sino que era necesario su ingreso efectivo a través de ella.
6. Intereses de demora en ingresos indebidos y confianza legítima. No cabe regularizar autoliquidaciones previas con base en el criterio sentado por la sentencia del Tribunal Supremo de 12 de enero de 2023
Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 29 de mayo de 2023 (RG 02478/2022)
El Tribunal Económico-Administrativo Central considera que el principio de confianza legítima protege al contribuyente que no hubiese incorporado a su autoliquidación del IRPF los intereses de demora devengados en una devolución de ingresos indebidos, en aplicación de la doctrina jurisprudencial previa al cambio de criterio contenido en la sentencia del Tribunal Supremo de 12 de enero de 2023.
Según esta resolución, la existencia de dos criterios sucesivos y opuestos entre sí del Tribunal Supremo sobre la misma cuestión de interés casacional plantea un problema relacionado con el principio de protección de la confianza legítima. Se entiende que este principio protege la actuación de un obligado tributario que, a raíz de la sentencia del Tribunal Supremo de 3 de diciembre de 2020 (rec. cas. 7763/2019), presenta su autoliquidación por el IRPF sin incorporar a ella los intereses de demora devengados a su favor en una devolución de ingresos indebidos. De esta forma, no cabe admitir que después de la publicación de la sentencia del Tribunal Supremo de 12 de enero de 2023 (rec. cas. 2059/2020), que considera sujetos al impuesto tales intereses, la Administración tributaria pretendiera regularizar su situación tributaria con apoyo en esta última sentencia.
El órgano revisor administrativo considera así que el criterio jurisprudencial prevalente en el momento de presentar la autoliquidación del impuesto es vinculante para la Administración tributaria.
Crónica de legislación en materia fiscal (1 de junio - 14 de junio de 2023)
NORMATIVA COMUNITARIA
UE. COOPERACIÓN ADMINISTRATIVA EN EL ÁMBITO DE LA FISCALIDAD
Resumen de dictamen de 3 de abril de 2023. Se emite por el Supervisor Europeo de Protección de Datos sobre la Propuesta de Directiva por la que se modifica la Directiva 2011/16/UE relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad.
DOUE C 199/2023, publicado el 7 de junio.
NORMATIVA ESTATAL
EXENCIONES FISCALES A LAS FUERZAS ARMADAS
Real Decreto 443/2023, de 13 de junio. Aprueba el Reglamento por el que se desarrollan las exenciones fiscales relativas a las Fuerzas Armadas de los Estados miembros de la Unión Europea afectadas a un esfuerzo de defensa en el ámbito de la política común de seguridad y defensa y se establece el procedimiento para su aplicación, y por el que se modifica el Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995.
BOE 141/2023, publicado el 14 de junio.
COMPENSACIÓN DE LA EXENCIÓN EN EL IBI DE NATURALEZA RÚSTICA PARA EL 2023
Resolución de 9 de junio de 2023. Regula el procedimiento de compensación de la exención en el Impuesto sobre Bienes Inmuebles de naturaleza rústica para el ejercicio 2023, prevista en el artículo 12 del Real Decreto-ley 4/2023.
BOE 141/2023, publicado el 14 de junio.
IMPUESTO TEMPORAL DE SOLIDARIDAD DE LAS GRANDES FORTUNAS. Modelo 718
Orden HFP/587/2023, de 9 de junio. Aprueba el modelo 718 «Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas», se determina el lugar, forma y plazos de su presentación, las condiciones y el procedimiento para su presentación.
BOE 139/2023, publicado el 12 de junio.
APLAZAMIENTO O FRACCIONAMIENTO DE DEUDAS. Exención de la obligación de aportar garantía
Orden HFP/583/2023, de 7 de junio. Eleva a 50.000 euros el límite exento de la obligación de aportar garantías en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas derivadas de tributos cedidos cuya gestión recaudatoria corresponde a las comunidades autónomas. Deroga la Orden HAP/347/2016, por la que se eleva a 30.000 euros el límite exento de la obligación de aportar garantía en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas derivadas de tributos cedidos cuya gestión recaudatoria corresponda a las comunidades autónomas, en relación con los aplazamientos y fraccionamientos que constituyen su ámbito de aplicación.
BOE 138/2023, publicado el 10 de junio.
Convenio multilateral para aplicar las medidas relacionadas con los tratados fiscales para prevenir la erosión de las bases imponibles y el traslado de beneficios, hecho en París el 24 de noviembre de 2016. Notificación de España al Secretario General de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), como depositario del Convenio, de conformidad con las disposiciones de su artículo 35.7.
BOE 138/2023, publicado el 10 de junio.
Corrección de errores de la Orden HFP/405/2023, de 18 de abril. Advertidos errores en el anexo de la Orden por la que se reducen para el período impositivo 2022 los índices de rendimiento neto y la reducción general aplicables en el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para las actividades agrícolas y ganaderas afectadas por diversas circunstancias excepcionales, publicada en el Boletín Oficial del Estado número 98, de 25 de abril de 2023, se procede a efectuar la oportuna rectificación.
BOE 137/2023, publicado el 9 de junio.
MEDIDAS EN RESPUESTA A LA SEQUÍA Y A LAS CONDICIONES CLIMATOLÓGICAS. Convalidación
Resolución de 7 de junio de 2023. Ordena la publicación del Acuerdo de convalidación del Real Decreto-ley 4/2023, por el que se adoptan medidas urgentes en materia agraria y de aguas en respuesta a la sequía y al agravamiento de las condiciones del sector primario derivado del conflicto bélico en Ucrania y de las condiciones climatológicas, así como de promoción del uso del transporte público colectivo terrestre por parte de los jóvenes y prevención de riesgos laborales en episodios de elevadas temperaturas.
BOE 137/2023, publicado el 9 de junio.
RECAUDACIÓN TRIBUTARIA. Organización, funciones y atribución de competencias
Resolución de 27 de mayo de 2023. Revisa la organización, funciones y atribución de competencias en el área de recaudación tras las recientes modificaciones legislativas que han tenido lugar, en normas de tan directa aplicación en el ámbito de la recaudación, como ha sido el Real Decreto Legislativo 1/2020, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley Concursal, a través de la Ley 16/2022, de reforma del texto refundido de la Ley Concursal, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2020, para la transposición de la Directiva (UE) 2019/1023, sobre marcos de reestructuración preventiva, exoneración de deudas e inhabilitaciones, y sobre medidas para aumentar la eficiencia de los procedimientos de reestructuración, insolvencia y exoneración de deudas, y por la que se modifica la Directiva (UE) 2017/1132, sobre determinados aspectos del Derecho de sociedades (Directiva sobre reestructuración e insolvencia), y tras la entrada en vigor en el año 2023 de diversos preceptos que regulan nuevos procedimientos concursales hasta ahora inexistentes.
BOE 130/2023, publicado el 1 de junio.
AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. Estructura
Resolución de 22 de mayo de 2023. Modifica la Resolución de 13 de enero de 2021, por la que se establece la estructura y organización territorial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.
BOE 130/2023, publicado el 1 de junio.
IMPUESTO SOBRE ACTIVIDADES ECONÓMICAS. Plazo de ingreso
Resolución de 25 de mayo de 2023. Modifica el plazo de ingreso en periodo voluntario de los recibos del Impuesto sobre Actividades Económicas del ejercicio 2023 relativos a las cuotas nacionales y provinciales y se establece el lugar de pago de dichas cuotas.
BOE 130/2023, publicado el 1 de junio.
NORMATIVA AUTONÓMICA
NAVARRA. FUNDACIONES Y MECENAZGO. Régimen fiscal especial
Decreto Foral Legislativo 2/2023, de 24 de mayo. Aprueba el texto refundido de las disposiciones del régimen tributario especial de las fundaciones y otras entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.
BON 124/2023, publicado el 13 de junio.
