En el IVA, ¿pueden ser sancionadas las infracciones de peligro cuando se reconoce que no hay fraude o abuso fiscal ni daño causado a la Administración?

En su sentencia de 20 de noviembre de 2023 (rec. n.º 2453/2022), el Tribunal Supremo confirmó la posibilidad de sancionar las infracciones de peligro tipificadas en los artículos 194 y 195 de la LGT en circunstancias en las que, por aplicación del principio de regularización íntegra, la denegación de la deducibilidad de unas cuotas de IVA soportadas en una prestación de servicios simulada, conllevó derecho a la devolución de esas mismas cuotas de IVA como ingreso indebido. Entendió el Tribunal Supremo que la base de la sanción de esas infracciones debía cuantificarse por el importe de la cantidad indebidamente solicitada o improcedentemente determinada o acreditada, independientemente de dicha devolución.

No obstante, este pronunciamiento versaba sobre un caso de simulación contrastada y, en consecuencia, de dolo o fraude. ¿Puede extrapolarse a situaciones en las que ese fraude es inexistente?

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea ha dejado sentado en reiteradas ocasiones que la ausencia de fraude y perjuicio causado a la Hacienda Pública constituye un factor relevante a la hora de determinar no solo el importe, sino también la propia pertinencia de la sanción. Para el Tribunal de Justicia, el principio de proporcionalidad exige que las sanciones que se impongan por el incumplimiento de obligaciones en materia del IVA no vayan más allá de lo necesario para garantizar su correcta recaudación y prevenir el fraude y el abuso de derecho. Entiende que, para ello, debe atenderse a la naturaleza y gravedad de las infracciones cometidas, de tal modo que debe quedar excluida la posibilidad de sancionar cuando la Administración tributaria no ha sufrido una pérdida de ingresos fiscales y no existen indicios de fraude fiscal (en este sentido, véanse SSTJUE de 19.7.2012, asunto C-263/2011; de 26.4.2017, asunto C-564/2015; y de 15.4.2021, asunto C-935/2019).

En aplicación de esa jurisprudencia europea, el Tribunal Supremo consideró procedente la inaplicación del art. 171.Uno.4.º de la LIVA en sus sentencias de 25 y 26 de julio de 2023 (rec. n.os 5234/2021 y 8620/2021). Cabría plantear si, en aplicación del principio de proporcionalidad tal y como resulta de la interpretación del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, cabe extrapolar esa misma conclusión para enjuiciar la validez de un acuerdo que impone una sanción por incumplimiento de obligaciones en el IVA en circunstancias en las que se reconoce que ni se ha producido daño alguno a la Administración tributaria —por cuanto las misma cuotas de IVA cuya deducibilidad se deniega al contribuyente habrán de serles devueltas como ingreso indebido— ni existe dolo alguno que pueda ser calificado como fraude o abuso. Esto es, cabe plantear si el Tribunal Supremo debería aclarar si el criterio interpretativo sentado en su sentencia de 20 de noviembre de 2023 ha de ser matizado en casos en los que, no habiendo simulación, se ha reconocido que la incorrecta deducción del IVA soportado no constituye fraude o abuso de las normas tributarias.