Novedades legislativas y jurisprudenciales en derecho fiscal
16 de mayo de 2024
Selección de pronunciamientos administrativos y judiciales en materia fiscal
1. El plazo de cuatro años de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria computa de fecha a fecha, aunque su vencimiento tenga lugar en un día inhábil
Sentencia de la Sala de lo Contencioso del Tribunal Supremo de 17 de abril de 2024 (Rec. 8105/2022)
El Tribunal Supremo confirma que el plazo de cuatro años de prescripción del derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, previsto en el artículo 66 de la Ley 58/2003, General Tributaria, se ha de computar de fecha a fecha con independencia de que el último día del plazo sea hábil o inhábil.
Presentadas alegaciones en vía económico-administrativa el 3 de marzo de 2014, la resolución que puso fin al procedimiento se notificó el 5 de marzo de 2018. En la instancia el recurrente había visto estimado su recurso con fundamento en la alegación, presentada en un escrito complementario previo al de conclusiones, de haber prescrito el derecho a liquidar de la Administración por haberse superado el plazo de cuatro años establecido en el artículo 66 de la Ley General Tributaria.
La cuestión con interés casacional objetivo consistía en determinar si al plazo de cuatro años de prescripción del derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria le era de aplicación la regla para el cómputo de plazos prevista en el artículo 30.5 de la Ley 39/2015, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas. Según esta regla “cuando el último día del plazo sea inhábil, se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente”.
El Tribunal Supremo desestima el recurso de casación argumentando que la prescripción tiene una dimensión sustantiva que no puede confundirse con la dimensión procedimental de otros plazos procesales, como los de interposición de recursos administrativos. Entiende también que el Código Civil es de aplicación supletoria al ordenamiento tributario para el cómputo de los plazos de prescripción y, conforme al artículo 5 del Código Civil, un plazo de prescripción de un derecho se computa de fecha a fecha, con independencia de que el último día del plazo sea hábil o inhábil, máxime cuando en el cómputo civil de los plazos no se excluyen los días inhábiles.
El Tribunal Supremo rechaza examinar las cuestiones procesales planteadas por la Administración sobre la posibilidad de alterar el fallo de la sentencia en un auto de complemento y la introducción de cuestiones nuevas en el escrito de conclusiones. La Sala considera que estas cuestiones son ajenas al interés casacional, que carecen de conexidad con la controversia, y que, además, la prescripción fue alegada en un escrito complementario o de ampliación de demanda presentado antes del escrito de conclusiones.
2. La incomparecencia del representante orgánico de la sociedad sin causa justificada dará lugar a la infracción por resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria que se imputará a la sociedad
Sentencia de la Sala de lo Contencioso del Tribunal Supremo de 8 de abril de 2024 (Rec. 9079/2022)
El Tribunal Supremo confirma que, en aplicación del artículo 142.3 de la Ley General Tributaria, cuando la naturaleza de las actuaciones lo exija, la inspección puede requerir, de forma excepcional y motivada, la comparecencia personal del representante orgánico de la persona jurídica, y que su incomparecencia injustificada puede constituir una resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria sancionable.
En las actuaciones de inspección seguidas frente a una sociedad, el órgano de inspección requirió en varias ocasiones la comparecencia personal del representante orgánico de la sociedad, en este caso, su socio único y administrador, argumentando que era necesaria su comparecencia para conocer el funcionamiento y los procesos administrativos y profesionales de la sociedad. El representante legal de la sociedad se negó a comparecer, y la inspección consideró que ello constituía una infracción del artículo 203.1 de la Ley General Tributaria, consistente en resistencia, obstrucción, excusa o negativa a las actuaciones de la Administración tributaria.
El Tribunal Supremo confirma la sanción al considerar que, al amparo del artículo 142.3 in fine de la Ley General Tributaria, el órgano de inspección puede requerir de forma excepcional y motivada “la comparecencia personal del obligado tributario”, y no ya de su representante, cuando la naturaleza de las actuaciones así lo exija. En el caso de una persona jurídica, esta obligación de comparecencia personal recaerá sobre su representante orgánico (art. 45.2 LGT), sin perjuicio de que este pueda acudir acompañado de un representante o de las personas que considere conveniente. El Tribunal Supremo considera que la necesidad de la comparecencia personal había quedado suficientemente motivada por la inspección en este caso. Añade que no corresponde al obligado tributario decidir si su comparecencia es necesaria o no a los efectos de las actuaciones de regularización.
3. Contar con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa no garantiza la calificación como rendimientos de la actividad económica de la renta derivada del arrendamiento de bienes inmuebles
En línea con pronunciamientos previos de otros órganos revisores, el Tribunal Superior de Justicia de Baleares entiende que si la carga de trabajo no es suficiente para contratar un empleado a jornada completa, las rentas obtenidas por al arrendamiento de bienes inmuebles han de ser calificadas como rendimientos de capital inmobiliario y no como rendimiento de la actividad económica.
A pesar de que el patrimonio de la recurrente en el caso incluía doce viviendas y varios locales y oficinas, además de ciertas parcelas de terrenos, el Tribunal Superior de Justicia de Baleares entiende que no queda probada la relación laboral dedicada al arrendamiento de inmuebles por no implicar la actividad una carga de trabajo suficiente como para dedicar una persona a tiempo completo. Se niega así la aplicación del artículo 27.2 de la Ley del IRPF.
Para alcanzar esa conclusión, la sentencia toma en consideración los siguientes factores: (i) la duración de los alquileres, que son en su mayoría de temporada; (ii) la forma de realizar los cobros y recibos, que tienen lugar mediante transferencia bancaria; y (iii) el alcance de las labores de captación de clientes, que se entiende mínimo, puesto que los inmuebles se encuentran arrendados, bien bajo contratos que han sido prorrogados, bien a trabajadores de la sociedad de la que el recurrente es administrador. Además, la Sala niega la vinculación y la necesidad de ciertos gastos, como notarías, servicios bancarios e intereses, que la recurrente intenta relacionar con la actividad.
4. La diferencia negativa de fusión (badwill) no se integra en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de la entidad adquirente si dicha operación se acoge al régimen especial de neutralidad
Consulta vinculante V0481-24, de 2 de abril de 2024
La Dirección General de Tributos concluye que la diferencia negativa de fusión (badwill) que resulta de aplicar la normativa contable no se integra en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades de la entidad adquirente cuando dicha operación se acoge al régimen fiscal de diferimiento.
La Dirección General de Tributos se ha pronunciado por primera vez sobre el tratamiento contable del ingreso resultante de la combinación de negocios en una fusión en la que, en lugar de un fondo de comercio, se produce una diferencia negativa por aplicación del apartado 2.5 de la Norma de Registro y Valoración 19.ª del Plan General de Contabilidad. De acuerdo con esta norma, “cuando el valor de los activos identificables adquiridos menos el de los pasivos asumidos fuese superior al coste de la combinación de negocios, el exceso se contabilizará en la cuenta de pérdidas y ganancias como un ingreso”.
Pues bien, la consulta entiende que esta diferencia negativa, que ha de registrarse contablemente como ingreso, carece de transcendencia fiscal cuando se pone de manifiesto en una fusión acogida al régimen de diferimiento regulado en el capítulo VII del título II de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en la medida en que el valor y antigüedad de los elementos patrimoniales adquiridos han de ser los mismos que tuvieran en la transmitente por aplicación del artículo 78 de la Ley. Por esta razón, cualquier ingreso contabilizado por la entidad adquirente deberá ser objeto de eliminación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades mediante un ajuste extracontable negativo y permanente por el mismo importe.
Conviene señalar que este criterio es el mismo que el de la consulta de 28 de abril de 2021 de la Hacienda Foral de Bizkaia, a la que se puede acceder aquí.
5. Plusvalía municipal. No se devenga el impuesto en la extinción del condominio existente sobre un inmueble que se adjudica a un comunero que compensa en metálico al resto
Consulta vinculante V0123-24, de 15 de febrero de 2024
La Dirección General de Tributos considera que, en la disolución de una comunidad de bienes integrada por un único bien, la disolución del condominio existente con adjudicación íntegra del bien a una de las comuneras que compensa en metálico a los demás no produce el hecho imponible del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Se analiza en esta consulta la tributación por el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana de la disolución del condominio existente sobre un bien inmueble que se adjudica en su totalidad a uno de los comuneros, que compensa en metálico al resto por su porcentaje de participación en la comunidad.
La Dirección General de Tributos recuerda que, según la doctrina reiterada del Tribunal Supremo, la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a los comuneros no es una transmisión patrimonial propiamente dicha, ni a efectos civiles ni a efectos fiscales, sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente. Por tanto, si cada comunero recibe lo que le corresponde en proporción a su cuota de participación en la cosa común, sin que se originen excesos de adjudicación, no se devenga el impuesto en la extinción de la comunidad. Cuando se producen excesos de adjudicación, en cambio, sí existe una transmisión patrimonial, que tendrá carácter oneroso o lucrativo según sea o no objeto de compensación por parte del comunero adjudicatario.
En principio, esos excesos de adjudicación sí quedan sujetos al impuesto. No obstante, como excepción, los excesos de adjudicación que se produzcan para dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1056 (segundo) y 1062 (primero) del Código Civil -esto es, la adjudicación a uno de los comuneros de la cosa común que sea indivisible o desmerezca mucho por su división, con la obligación de abonar a los otros comuneros el exceso en dinero- no se considerarán transmisiones patrimoniales onerosas y no estarán sujetos al impuesto.
En el caso analizado, se concluye que el exceso de adjudicación es inevitable, puesto que el bien inmueble cuyo pleno dominio se pretende adjudicar a una de las comuneras es el único bien que integra la comunidad de bienes. En consecuencia, la disolución del condominio no producirá el hecho imponible del impuesto y la fecha de inicio del período de generación del incremento de valor del terreno que se ponga de manifiesto en una futura transmisión del inmueble por la adjudicataria será la de adquisición del inmueble por los comuneros; esto es, la última transmisión que sí quedó sujeta al impuesto.
6. Las sociedades holding no deben computar los cambios en el valor razonable de instrumentos financieros en el importe neto de su cifra de negocios
Consulta del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas n.º 137, de 17 de abril de 2024
Los cambios en el valor razonable de los activos financieros mantenidos para negociar imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias no forman parte de la cifra de negocios de la sociedad holding.
Se plantea la clasificación en las cuentas anuales de una sociedad holding de las variaciones en el valor razonable de los instrumentos financieros que figuran en el activo de la consultante: participaciones en sociedades del grupo, asociadas, otras inversiones en las que mantiene más del 5 % del capital y una cartera de fondos clasificada como mantenida para negociar registrada a valor razonable con cambios en la cuenta de pérdidas y ganancias.
El ICAC entiende, en aplicación del artículo 34.10 de su Resolución de 10 de febrero de 2021, que los ingresos de carácter financiero que deben incluirse en el importe neto de la cifra de negocios de una sociedad holding serán solo los dividendos y los cupones e intereses devengados procedentes de la financiación concedida a las sociedades dependientes, multigrupo o asociadas. Por el contrario, considera que los cambios en el valor razonable de los activos financieros mantenidos para negociar imputados en la cuenta de pérdidas y ganancias no forman parte de la cifra de negocios, sin perjuicio de que deba incluirse toda la información que sea relevante sobre estos cambios en la memoria de las cuentas anuales.
Este criterio resulta relevante en la aplicación de todas las normas fiscales que toman la cifra de negocios como variable para delimitar su presupuesto de hecho.
Crónica de legislación en materia fiscal (del 4 al 14 de mayo de 2024)
NORMATIVA AUTONÓMICA
ANDALUCÍA
Corrección de errores del Decreto-ley 3/2024, de 6 de febrero. Advertidos errores materiales en el texto del Decreto-ley por el que se adoptan medidas de simplificación y racionalización administrativa para la mejora de las relaciones de los ciudadanos con la Administración de la Junta de Andalucía y el impulso de la actividad económica en Andalucía publicado en el BOJA nº 34/2024, de 16 de febrero, se procede a su corrección.
BOJA 86/2024, publicado el 6 de mayo.
BALEARES
BALEARES. TURISMO RESPONSABLE Y SOSTENIBLE
Decreto Ley 2/2024, de 10 de mayo. Actualiza las normas legales autonómicas orientadas a la contención del turismo de excesos y a la mejora de la calidad en zonas turísticas, para reorientarlas hacia la promoción de un turismo responsable, adecuarlas a la situación y a las necesidades actuales y someterlas a un plazo máximo de vigencia. Aprueba, asimismo, modificaciones normativas puntuales que afectan a la regulación del impuesto sobre estancias turísticas, los planes anuales de impulso del turismo sostenible, el fondo para favorecer el turismo sostenible y el proceso electoral de las federaciones deportivas.
Modifica, entre otras, la Ley 2/2016 del Impuesto sobre Estancias Turísticas en las Islas Baleares y de medidas de impulso del turismo sostenible y el Decreto 35/2016, por el que se desarrolla la Ley del Impuesto sobre Estancias Turísticas y de medidas de impulso del turismo sostenible.
BOIB 62/2024, publicado el 11 de mayo.
BALEARES. CANON DE SANEAMIENTO DE AGUAS Y TASA FISCAL SOBRE EL JUEGO. Declaraciones
Orden 14/2024, de 26 de abril. Aprueba los modelos 656 y 66, de declaración liquidación y de resumen anual, respectivamente, del canon de saneamiento de aguas, y el modelo 043-E, de declaración liquidación trimestral de la tasa fiscal sobre el juego correspondiente al bingo electrónico, y regula la forma y el procedimiento de presentación y, en su caso, pago de las declaraciones liquidaciones a las que se refieren estos modelos.
BOIB 60/2024, publicado el 7 de mayo.
CANARIAS
CANARIAS. IGIC. Tipo cero. Convalidación
Resolución de 25 de abril de 2024. Ordena la publicación del Acuerdo de convalidación del Decreto ley 4/2024, por el que se prorroga la aplicación del tipo cero en el Impuesto General Indirecto Canario para la recuperación de diversas actividades en la isla de La Palma y para combatir los efectos del COVID-19.
BOC 90/2024, publicado el 8 de mayo.
CASTILLA-LA MANCHA
CASTILLA-LA MANCHA. MÁQUINAS DE JUEGO AUTORIZADAS. Censo fiscal
Resolución de 22 de abril de 2024. Aprueba el censo fiscal de las máquinas o aparatos de juego con autorización de explotación en vigor en la Comunidad Autónoma de Castilla-La Mancha a fecha 1 de abril de 2024.
DOCM 87/2024, publicado el 6 de mayo.
CASTILLA Y LEÓN
CASTILLA Y LEÓN. MEDIDAS TRIBUTARIAS, FINANCIERAS Y ADMINISTRATIVAS 2024
Ley 4/2024, de 9 de mayo. Recoge una serie de medidas referentes a aspectos tributarios, financieros, de gestión administrativa y de carácter organizativo, como complemento a la consecución de determinados objetivos de política económica que se contienen en la Ley de Presupuestos de la Comunidad Autónoma de Castilla y León para el año 2024.
Modifica, entre otros, el Decreto Legislativo 1/2013, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad de Castilla y León en materia de tributos propios y cedidos; la Ley 12/2001, de Tasas y Precios Públicos de la Comunidad de Castilla y León; y la Ley 2/2006 de la Hacienda y del Sector Público de la Comunidad de Castilla y León.
