La doctrina Engel y la naturaleza sancionadora de la responsabilidad tributaria tipificada en el artículo 42.2 a) de la LGT

Con la conocida como doctrina Engel (STEDH, Pleno, Engel y otros c. Países Bajos, de 8.6.1976, ECLI:CE:ECHR:1976:0608JUD000510071), el Tribunal Europeo de Derechos Humanos trató de evitar la elusión de los derechos y garantías procesales que el Convenio de Roma de 1950 y sus diversos protocolos reconocen a los justiciables cuando son objeto de injerencias administrativas basadas en el ejercicio del ius puniendi,mediante la simple tipificación, al margen del derecho penal, de la conducta reprochada y de su infracción. Como recuerda el Tribunal (STEDH de 21.2.1984, Öztürk c. Alemania, § 49), “si los Estados Contratantes pudieran, a su discreción, excluir la aplicación de las cláusulas fundamentales de los artículos 6 y 7 calificando una infracción como «administrativa» en lugar de penal, la aplicación de estas disposiciones quedaría subordinada a su voluntad soberana”, y poca garantía —pensamos nosotros— es la que depende de la buena voluntad de aquel frente a quien debe reclamarse su cumplimiento.

Por ello, la doctrina Engel considera que esos derechos y garantías de los justiciables ante manifestaciones del ius puniendi ¾v. gr., presunción de inocencia (art. 6.2 CEDH), principio de legalidad penal (art. 7 CEDH), derecho de reexamen de la condena y la pena (art. 2.1 Prot. n.º 7), non bis in idem (art. 4 Prot. n.º 7)¾ han de desplegarse no solo ante las infracciones calificadas como penales por el propio derecho interno, sino también ante aquellas que, bien por su propia naturaleza, bien por la gravedad de los efectos que se asocian a su comisión, merecen tal calificativo.

Como ya señalamos en otro apunte (Sobre la carga de acreditar el carácter penal de la sanción tributaria en el ejercicio del derecho al reexamen | Uría Menéndez), en la jurisprudencia del Tribunal de Estrasburgo estos últimos criterios —naturaleza de la infracción y gravedad de la sanción— no son cumulativos, sino alternativos: basta con que concurra uno de los dos para concluir que la infracción es penal (STEDH de 23.11.2006, Jussila c. Finlandia), y solo es necesario adoptar un enfoque acumulativo cuando el análisis de cada criterio por separado no es concluyente (STEDH de 24.2.1994, Bendenoun c. Francia).

Pues bien, teniendo presente ese carácter alternativo, debemos recordar también que el criterio de la naturaleza de la infracción se dilucida ponderando tres variables: (a) el alcance subjetivo de la norma, para determinar si la regla se dirige a los administrados o justiciables en general, y no a personas que presentan algún tipo de sujeción especial con la Administración (STEDH de 24.2.1994, Bendenoun c. France, apdo. 47); (b) la finalidad de la norma, para asegurar que la norma no busca solo indemnizar un daño causado (SSTEDH de 24.2.1994, Bendenoun c. France, apdo. 47, y de 4.3.2014, Grande Stevens c. Italia, apdo. 96), sino que tiene una finalidad preventiva o represora de determinadas conductas que se consideran nocivas para el bien común; y (c) la clase y naturaleza de los intereses protegidos por la norma nacional que impone la sanción, que será de naturaleza penal si su objetivo es proteger intereses generales de la sociedad (STEDH de 4.3.2014, Grande Stevens c. Italia, apdo. 96) o intereses cuya protección se encomienda normalmente al derecho penal (STEDH de 23.10.2018, Produkcija Plus Storitveno podjetje d.o.o. c. Eslovenia, apdo. 42). 

La responsabilidad tributaria tipificada en el artículo 42.2 a) de la Ley General Tributaria para quienes “sean causantes o colaboren en la ocultación o transmisión de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir la actuación de la Administración tributaria” tiene un alcance subjetivo general incontrovertido. Después de que nuestra jurisprudencia haya dejado sentado que la aplicación del artículo 42.2 a) exige “una conducta maliciosa y, por tanto, conocedora y voluntaria”, que exige algo más que “el caso fortuito, el puro desconocimiento o el descuido” (SSTS de 25.3.2021, rec. 172/2019) ¾esto es, que desborda la culpa o negligencia propia de la responsabilidad aquiliana del artículo 1902 del CC¾, podemos también afirmar que su finalidad es prevenir y reprobar las conductas que se describen en él, en cuanto que pueden igualmente subsumirse en el tipo del delito de alzamiento de bienes del artículo 257 del Código Penal. Y no hay duda alguna tampoco ¾pensamos nosotros¾ en que los intereses protegidos por este precepto son los generales de toda la sociedad, a la que siempre repugna el fraude de acreedores (sea el acreedor la Hacienda Pública o un particular) hasta el punto, precisamente, de encomendar al derecho penal su protección.

Parecería, por tanto, que la naturaleza de la infracción ya amerita por sí sola que el responsable del artículo 42.2 a) de la LGT pueda defenderse con todas las garantías del derecho penal frente a una obligación de pago que, en nuestra práctica forense (v. gr., SSAN, Sala de lo Contencioso, secc. 7.ª, de 11.2.2019, rec. 727/2017; 17.9.2019, rec. 931/2017; 22.10.2019, rec. 701/2017; 15.6.2021, rec. 1254/2019; SSTSJ de la Comunidad Valenciana, secc. 3.ª, de 29.5.2024, rec. 379/2023, o de 3.7.2024, rec. 408/2023; de Andalucía, Granada, secc. 2.ª, de 18.2.2025, rec. 586/2021; o de Cataluña, secc. 2.ª, de 18.3.2024, rec. 762/2022, o 18.7.2024, rec. 2312/2022), se asocia a un reproche tan grave como es el de procurar intencionadamente el “vaciamiento patrimonial” del deudor tributario principal. Dado el carácter gravísimo del reproche que se le hace, el responsable ha de poder defenderse —en nuestra opinión— con todas las garantías que tal gravedad merece.

Por otro lado, el hecho de que las consecuencias de ese severo reproche estén encaminadas a la reparación del daño causado no debe excluir, a nuestro juicio, el cumplimiento del tercer criterio Engel ¾el de la gravedad de la sanción¾ si esta se valora desde un punto de vista subjetivo, esto es, poniendo el foco en el responsable y valorando la afección que una injerencia basada en tal gravísimo reproche ocasiona en su esfera patrimonial.

Evidentemente, dilucidar si la responsabilidad tributaria del artículo 42.2 a) de la LGT reviste o no naturaleza sancionadora conforme a los criterios Engel solo resulta imprescindible cuando esa naturaleza es el presupuesto inexcusable de las garantías o derechos concedidos por el Convenio. No en otros casos.

En la reciente sentencia Latorre Atance c. España (STEDH, secc. 5.ª, de 18.12.2025, demanda n.º 33818/22), por ejemplo, el Tribunal Europeo de Derechos Humanos consideró que no era necesario dilucidar esa responsabilidad sancionadora una vez admitida la aplicabilidad del artículo 6.1 del Convenio bajo su vertiente civil o, más exactamente, una vez concluyó que los procedimientos en los que se dilucida la responsabilidad del artículo 42.2 a) no pueden quedar excluidos del derecho a un proceso equitativo con invocación de un supuesto carácter tributario, puesto que la obligación de pago del responsable no trae causa del principio de capacidad económica. Tampoco es relevante ni necesario determinar si esa responsabilidad es sancionadora conforme a los criterios Engel para calificar la deuda exigida al responsable a efectos del concurso de acreedores (v. STS, Sala 1.ª, secc. 1.ª, rec. 7897/2021, ECLI:ES:TS:2025:4867), pues en tal calificación no entra en juego ningún derecho o garantía procesal del justiciable frente a injerencias en su esfera de libertad o propiedad basadas en el ejercicio del ius puniendi.

Solo cuando los derechos o garantías invocados por el responsable del artículo 42.2 a) de la Ley General Tributaria se anuden a manifestaciones del ius puniendi será necesario enjuiciar el supuesto de responsabilidad a la luz de los criterios Engel. Llegado ese momento, nos parece que será difícil negar el carácter penal de la naturaleza de la conducta tipificada en ese precepto desde la perspectiva del segundo de esos criterios, así como la gravedad que para algunos responsables lleva asociada su aplicación con arreglo al tercero de ellos.