Novedades legislativas y jurisprudenciales en derecho fiscal
19 de enero de 2023
Selección de pronunciamientos administrativos y judiciales en materia fiscal
1. Deber de información tributaria.- Plataformas de intermediación inmobiliaria. El Derecho de la Unión no se opone ni a la obligación de recoger información ni a la retención en la fuente sobre los ingresos por un régimen fiscal nacional, pero sí a la de nombrar representante
Según el Tribunal de Justicia, el Derecho de la Unión no se opone ni a la obligación impuesta a los intermediarios en contratos de arrendamiento inmobiliario de corta duración de comunicar a las autoridades tributarias determinados datos ni a la retención en la fuente sobre los ingresos, pero la obligación de designar un representante fiscal constituye una restricción desproporcionada a la libre prestación de servicios y, por tanto, contraria al ordenamiento jurídico de la Unión.
La sentencia analiza la compatibilidad con el Derecho de la Unión de determinadas obligaciones tributarias impuestas por la normativa italiana a intermediarios en contratos de arrendamiento de corta duración. En el caso se trataba de contratos para uso distinto de vivienda con una duración inferior a 30 días. La normativa tributaria regula la figura del “intermediario” y le impone obligaciones tributarias de carácter material (retención sobre ingresos) y formal (comunicación de datos), así como la obligación de designar un representante fiscal cuando se trata de no residentes sin establecimiento permanente en Italia.
Para el Tribunal de Justicia de la Unión Europea son compatibles con el Derecho de la Unión las disposiciones nacionales que obligan a las personas o entidades que se dedican a la actividad de intermediación inmobiliaria a proporcionar a las autoridades tributarias datos relacionados con los contratos de arrendamiento celebrados con su intervención. También es compatible con el Derecho de la Unión la obligación a retener el impuesto devengado en los pagos realizados a los arrendadores para su ingreso a las autoridades italianas.
Por el contrario, entiende que se opone al Derecho de la Unión la obligación de designar un representante fiscal en Italia, ya que constituye un obstáculo o restricción a la libre circulación de capitales prohibida por el artículo 56 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea. En concreto, porque la obligación no resulta proporcional, en atención a los trámites y costes que conlleva la designación, con el objetivo que persigue (garantizar una eficaz recaudación del impuesto).
2. Deber de información tributaria y cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad. Vulnera el derecho a la intimidad la obligación de comunicación que impone la DAC6 al abogado con derecho al secreto profesional
El artículo 8 bis ter, apartado 5, de la Directiva 2011/16/UE del Consejo, de 15 de febrero de 2011, relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad, es inválido a la luz del artículo 7 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea.
El artículo 8 bis ter 5 de la Directiva 2011/16 —introducido por la Directiva (UE) 2018/822 (conocida como “DAC 6”)— obliga a los Estados miembros a adoptar las medidas necesarias para que, cuando los intermediarios queden amparados por el deber de secreto profesional, se les exija “que notifiquen sin demora sus obligaciones de comunicación de información en virtud del apartado 6 a cualquier otro intermediario, o cuando no exista tal intermediario, al contribuyente interesado”.
Cuando esa obligación de notificación a cualquier otro intermediario afecta a un abogado sujeto al deber de secreto profesional, el Tribunal de Justicia concluye que, si bien no injiere en el derecho a un proceso equitativo, sí injiere y vulnera, por no ser necesaria esta medida para la consecución de los objetivos pretendidos por la Directiva, el derecho al respeto de la confidencialidad de comunicaciones entre el abogado y su cliente reconocido por los artículos 7 de la Carta de los Derechos Fundamentales de la Unión Europea y 8 del Convenio Europeo de Derechos Humanos.
3. Impuesto sobre Sociedades. La deducción por doble imposición internacional se aplica sobre la renta neta y el impuesto soportado no deducible en cuota lo es en base imponible
Sentencia del Tribunal Supremo 1475/2022, de 14 de noviembre de 2022, recurso n.º 7910/2020
No cabe aplicar la deducción por doble imposición internacional, según el Tribunal Supremo, cuando los gastos ligados a los ingresos gravados en el extranjero comporten que la renta neta sea negativa, de modo que no habría tributado de obtenerse en España. En tal caso, en cambio, el impuesto extranjero sí representará un gasto deducible en la base imponible, también bajo la vigencia del anterior texto refundido de la Ley del Impuesto.
La deducción por doble imposición internacional tiene como límite el importe que habría correspondido pagar en España si la renta gravada en el extranjero se hubiera obtenido en territorio español. Esta sentencia deja claro que la renta a considerar a estos efectos es la renta neta (ingresos menos gastos) y que si, como en el caso analizado, las rentas obtenidas en el extranjero generan un resultado negativo, que no habría tributado bajo la normativa interna, no resulta aplicable la deducción por doble imposición internacional.
Lo anterior no impide, en opinión del Tribunal Supremo, que el impuesto pagado en el extranjero constituya un gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades. La obligación fijada en el art. 31.2 del texto refundido de ajustar positivamente el impuesto extranjero en la base imponible del Impuesto pretende evitar que exista una doble deducción, en base y en cuota, de un mismo importe (el impuesto pagado en el extranjero) y, por ello, no resulta acorde a la finalidad de la norma que ese ajuste se deba realizar también cuando no resulte aplicable la deducción por doble imposición.
La vigente Ley 27/2014 acoge esta interpretación cuando dispone que “tendrá la consideración de gasto deducible aquella parte del importe del impuesto satisfecho en el extranjero que no sea objeto de deducción en la cuota íntegra”, siempre que se corresponda con la realización de actividades económicas en el extranjero.
4. Responsabilidad tributaria. La garantía prestada por el deudor principal aprovecha a los responsables solidarios
Sentencia del Tribunal Supremo 1570/2022, de 25 de noviembre de 2022, recurso nº 1393/2021
La garantía prestada por el deudor principal para suspender el pago de la deuda tributaria es trasladable a los responsables solidarios, de forma que estos pueden obtener la suspensión del acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria sin necesidad de prestar garantía en vía administrativa.
La cuestión con interés casacional se centra en determinar “si la garantía prestada por el deudor principal es trasladable a los responsables solidarios, de forma que estos puedan obtener la suspensión del acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria sin necesidad de prestar garantía en vía administrativa, con la sola invocación de que el deudor principal prestó la correspondiente garantía para responder del pago de la deuda tributaria; o si, por el contrario, la Administración puede exigir la garantía a todos y cada uno de los responsables solidarios, de manera que las medidas acordadas respecto del deudor principal no resulten extrapolables a los responsables solidarios”.
El artículo 124.2 del Reglamento General de Recaudación establece que “las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas o las solicitudes de suspensión del procedimiento de recaudación efectuadas por un responsable no afectarán al procedimiento de recaudación iniciado frente a los demás responsables de las deudas a las que se refieran dichas solicitudes”. Pero este precepto, según el Tribunal Supremo, no es aplicable entre el deudor principal y los responsables solidarios porque estos, al realizar el presupuesto definido en la norma que establece la responsabilidad, quedan sujetos al pago de la deuda tributaria solo en función de garantía, para el caso de la falta de pago del deudor principal. Por ello, si dicha garantía ha sido aportada por el deudor principal, pierde razón de ser la función que la ley asigna al responsable, de forma que no tiene sentido exigirle una garantía que resulta “innecesariamente aflictiva y perjudicial”. Lo contrario, afirma el Tribunal Supremo, además de contrario al principio de proporcionalidad, “iría en contra de los propios fundamentos de la actuación menos gravosa que obliga a la administración en su actuar, al punto que podría identificarse rasgos sancionadores en dicha actuación”.
Por ello, siempre que sea suficiente, “la garantía prestada por el deudor principal es trasladable a los responsables solidarios, de forma que estos puedan obtener la suspensión del acuerdo de derivación de responsabilidad solidaria sin necesidad de prestar garantía en vía administrativa, con la sola invocación de que el deudor principal prestó la correspondiente garantía para responder del pago de la deuda tributaria”. Solo en el caso de que no sea suficiente, podría exigirse al responsable solidario la parte que quede pendiente.
5. El Tribunal Superior de Justicia de Valencia permite deducir en la base imponible del donante la pérdida de valor del bien donado que se pone de manifiesto en la donación
El Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana concluye que, a efectos de determinar la base imponible del IRPF del donante, deben excluirse del cómputo las pérdidas generadas por la mera alteración patrimonial producida por la propia transmisión lucrativa, pero no aquellas generadas por la variación de valor que los bienes donados hubieran sufrido durante su permanencia en el patrimonio del donante, pues lo contrario sería manifiestamente contrario a los principios de equidad y capacidad contributiva.
El Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana considera que una interpretación sistemática y lógica del artículo 33.5 c) de la Ley del IRPF lleva a concluir que la la pérdida patrimonial cuya deducibilidad sanciona el precepto es la correspondiente a la mera alteración patrimonial —esto es, aquella pérdida producida por la propia transmisión lucrativa—, pero no la producida por la alteración de valor que los bienes donados hubieran sufrido durante su permanencia en el patrimonio del donante y que aflora en la transmisión.
En consecuencia, de acuerdo con el Tribunal, la variación que ha sufrido el patrimonio del donante, tanto si se ha producido una ganancia como una pérdida, debe integrarse en la base imponible del IRPF. Hacer tributar las ganancias y no considerar las pérdidas puestas de manifiesto en una transmisión lucrativa sería manifiestamente contrario, según esta sentencia, a los principios de equidad y capacidad contributiva.
Con ello, el Tribunal se une a la posición mantenida por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia (resolución de 30 de septiembre de 2019, rec 46/12193/2016) en oposición a la sostenida por el TEAC (resolución 31 de mayo de 2021, rec. 00/03746/2020).
6. IVA. No cabe la inversión del sujeto pasivo en entregas de inmuebles que constituyen la garantía de un préstamo hipotecario cuando no se enmarcan en el procedimiento de ejecución de la garantía
Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de septiembre de 2022, RG 3131/2020
El Tribunal Económico-Administrativo Central reitera su interpretación, contraria a la de la Dirección General de Tributos, que restringe la regla de inversión del sujeto pasivo del artículo 84.Uno e), tercer guion, a los supuestos en los que la entrega del inmueble es consecuencia de la ejecución de la garantía hipotecaria.
La Administración tributaria cuestionaba la deducibilidad del IVA soportado en la compra de diversos inmuebles por entender que la adquirente debía considerarse sujeto pasivo del impuesto en aplicación de la regla especial recogida en el artículo 84.Uno.2.º, letra e), tercer guion, de la Ley del IVA, por tratarse de una entrega de inmuebles en la que parte del precio se destinaba a cancelar las deudas garantizadas por la hipoteca que gravaba los inmuebles objeto de transmisión.
El Tribunal Económico-Administrativo Central considera, no obstante, que esta regla debe limitarse a supuestos de ejecución de la garantía hipotecaria, en línea con lo previsto en el artículo 199 de la Directiva 2006/112/CE, cuya letra (e) ampara la posibilidad reconocida a los Estados miembros de considerar al destinatario de la operación como sujeto pasivo cuando se trate de “la entrega de bienes entregados como garantía por un sujeto pasivo a otro en ejecución de dicha garantía”.
El Tribunal Económico-Administrativo Central reitera así el criterio fijado en resolución de 22 de enero de 2015 (RG 5195/2013) contrario al adoptado por la Dirección General de Tributos en sus consultas (v. gr., V1415-13, de 24 de abril de 2013).
Crónica de legislación en materia fiscal
(1 de enero - 15 de enero de 2023)
PAÍS VASCO
PAÍS VASCO. GIPUZKOA. MEDIDAS DE PREVENCIÓN Y LUCHA CONTRA EL FRAUDE FISCAL
Norma Foral 4/2022, de 20 de diciembre. Tiene por objeto aprobar medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal.
BOPV 7/2023, publicado el 11 de enero.
PAÍS VASCO. GIPUZKOA. INCENTIVOS FISCALES AL MECENAZGO PARA LA INVESTIGACIÓN BÁSICA
Norma Foral 5/2022, de 20 de diciembre. Tiene por objeto el fomento del mecenazgo para la investigación básica, efectuado por las personas físicas o jurídicas y entidades sin personalidad jurídica a las que se refiere el apartado 3 del artículo 35 de la Norma Foral 2/2005, General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa, a través de la aprobación de incentivos fiscales aplicables al mismo.
BOPV 7/2023, publicado el 11 de enero.
VALENCIA
Orden 15/2022, de 21 de diciembre. Aprueba el modelo 593 de autoliquidación del "Impuesto sobre el Depósito de Residuos en Vertederos, la Incineración y la Coincineración de Residuos”, de su contenido y del procedimiento para su presentación.
DOGV 9508/2023, publicado el 10 de enero.
Orden 14/2022, de 21 de diciembre. Regula la inscripción, modificación y baja en el censo del Impuesto sobre el Depósito de Residuos en Vertederos, la Incineración y la Coincineración de Residuos.
DOGV 9508/2023, publicado el 10 de enero.
CANARIAS
CANARIAS. IGIC. MODELO 403. Documento electrónico de reembolso (DER)
Orden de 29 de diciembre de 2022. Aprueba el modelo 403, documento electrónico de reembolso (DER), de solicitud de devolución del Impuesto General Indirecto Canario en el régimen de viajeros y se establecen las condiciones generales para su presentación y los requisitos, condiciones y procedimiento para la devolución. Determina la cuantía mínima de cuota del Impuesto General Indirecto Canario o de la carga impositiva implícita a reembolsar.
BOC 3/2023, publicado el 4 de enero.
NAVARRA
NAVARRA. IRPF. RETENCIONES E INGRESOS A CUENTA. Modelo 190
Orden Foral 126/2022, de 19 de diciembre. Realiza determinadas modificaciones en la Orden Foral 3/2018, por la que se aprueba el modelo 190, "Resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sobre rendimientos del trabajo, de determinadas actividades empresariales y profesionales, premios y determinadas imputaciones de renta" al objeto de mejorar la calidad de la información que la Administración recibe por medio de este modelo, como elemento clave para la efectividad de las actuaciones de asistencia, investigación y control que tiene encomendadas la Hacienda Foral de Navarra.
BON 6/2023, publicado el 10 de enero.
Orden Foral 125/2022, de 19 de diciembre. Modifica la Orden Foral 8/2013 con el fin de que la Administración tributaria reciba correctamente la información sobre las donaciones efectuadas a las entidades beneficiarias del régimen de incentivos fiscales al mecenazgo medioambiental.
BON 6/2023, publicado el 10 de enero.
