Novedades legislativas y jurisprudenciales en derecho fiscal
16 de marzo de 2023
Selección de pronunciamientos administrativos y judiciales en materia fiscal
1. ¿Puede España limitar la deducibilidad de las cuotas soportadas en la adquisición de entradas para espectáculos y servicios de carácter recreativo, u otros bienes o servicios destinados a atenciones a clientes, asalariados o terceras personas?
Auto del Tribunal Supremo de 8 de febrero de 2023 (n.º rec. 5250/2022)
Se admite a casación un recurso en el que se analizará si las limitaciones a la deducibilidad de gastos previstas en los artículos 96 Uno, apdos. 4 y 5, de la Ley del IVA son compatibles con la cláusula standstill del artículo 176, párrafo segundo, de la Sexta Directiva.
Con carácter general, la Sexta Directiva dispone que es deducible toda cuota de IVA que se soporte en la adquisición de bienes y servicios que se utilicen con fines empresariales y excluye de esta regla general de deducibilidad únicamente aquellas que no tengan un carácter estrictamente profesional. Como excepción, con arreglo a la cláusula standstill, la Directiva permite que los Estados miembros mantengan restricciones absolutas e incondicionadas al derecho a la deducción del IVA, siempre que estas restricciones estuviesen vigentes en dicho Estado miembro antes de su adhesión a la Unión Europea.
En el caso de España, la Ley 30/1985, de 2 de agosto, que introdujo las limitaciones a la deducibilidad del IVA soportado en la adquisición de bienes o servicios destinados a atenciones de clientes, asalariados o terceras personas, entró en vigor el 1 de enero de 1986, esto es, exactamente el mismo día en que nuestro país se incorporó a la por entonces denominada Comunidad Económica Europea. Esto quiere decir que la limitación a la deducción del IVA no se aplicaba de forma efectiva antes de esa fecha. En estas circunstancias, el Tribunal de Justicia de la Unión Europea ya sostuvo, en relación con la normativa búlgara (asunto C-124/12 AES-3C Maritza East), que la exclusión del derecho a la deducción del IVA soportado por una legislación nacional de un Estado miembro cuya entrada en vigor se produce en la misma fecha de la adhesión de tal Estado a la Unión Europea no puede disfrutar del blindaje de la cláusula standstill.
En los últimos años, el Tribunal Supremo se ha pronunciado en varias ocasiones (SSTS de 25.9.2020, rec. 2989/2017, de 22.4.2021, rec. 3882/2020, y de 6.10.2021, rec. 4337/2020) a favor de la compatibilidad de los artículos 96 Uno, apdos. 4 y 5, de la Ley del IVA con el derecho de la Unión Europea en una jurisprudencia que parecía dejar definitivamente resuelta, en contra de los intereses de los contribuyentes, la cuestión.
Sin embargo, el auto comentado indica la necesidad de revisitar la cuestión en la medida en que esas sentencias no se han pronunciado aún “acerca de la relevancia de la fecha de entrada en vigor y aplicación efectiva de las restricciones al derecho a la deducibilidad del IVA para que estas puedan quedar amparadas por la cláusula standstill y sus efectos en la limitación a la deducibilidad del IVA establecido en el artículo 96 de la Ley del IVA, teniendo en cuenta que estamos ante una restricción que no era previa, sino exactamente coetánea a la fecha de entrada de España en la Comunidad Económica Europea”. Se admite, en consecuencia, el recurso de casación planteado “a fin de reafirmar, reforzar o completar o, en su caso, cambiar o corregir, el criterio” jurisprudencial sobre esta cuestión.
2. Tributación en IVA de las plataformas online. Presunción de que el gestor de plataformas online es quien realiza la prestación de servicios
Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 28 de febrero de 2023, asunto C-695/2020
El Tribunal de Justicia de la Unión Europea entiende que el Consejo no se extralimitó al establecer, en el artículo 9 bis del Reglamento de Ejecución (UE) n.º 282/2011, la presunción de que el gestor de plataformas online es el sujeto pasivo del impuesto.
La sentencia analiza diversas cuestiones prejudiciales presentadas a instancia de Fenix International Ltd., titular de la plataforma Only Fans, en relación con la regulación en IVA de la prestación de servicios por vía electrónica. En particular, se discute si esta compañía debe considerarse sujeto pasivo de los servicios prestados a través de la plataforma, de conformidad con el artículo 28 de la Directiva del IVA, al considerarse que actúa en nombre propio, aunque por cuenta de los creadores, en sus relaciones con los usuarios de la plataforma.
Esta interpretación se basa en la presunción establecida en el artículo 9 bis del Reglamento de Ejecución n.º 282/2011, dictado por el Consejo en ejecución de la Directiva del IVA, que establece que “cuando se presten servicios por vía electrónica a través de una red de telecomunicaciones, de una interfaz o de un portal [...] se presumirá que un sujeto pasivo que toma parte en la prestación actúa en nombre propio pero por cuenta del prestador de dichos servicios”. Esta presunción, además, no admite prueba en contrario en los casos en los que el comisionista tenga la facultad de autorizar el cargo al cliente o la prestación de los servicios o fije los términos y condiciones generales de la prestación.
La sentencia analiza, precisamente, si esta presunciónincurre en exceso reglamentario al no limitarse a ejecutar el artículo 28 de la Directiva del IVA. El Tribunal de Justicia concluye que no se produce tal extralimitación porque la norma reglamentaria no modifica la naturaleza de lo establecido en el artículo 28 de la Directiva, sino que se limita a concretarlo en el contexto específico de los servicios electrónicos. Entiende el Tribunal, en relación con la mencionada presunción iuris et de iure, que es acorde a la realidad económica y comercial de las operaciones considerar que, en dichas circunstancias, el comisionista tiene la posibilidad de asumir funciones propias del prestador del servicio que es sujeto pasivo del impuesto, como la de definir unilateralmente elementos esenciales de esa prestación de servicios.
3. La Dirección General de Tributos se pronuncia sobre la compatibilidad de la solicitud de abono de deducciones por I+D+i y por inversiones en producciones cinematográficas o series audiovisuales pendientes de aplicar con la tributación mínima establecida en la Ley del Impuesto sobre Sociedades
Consultas de la Dirección General de Tributos V0308-23 y V0309-23, de 16 de febrero
La Dirección General de Tributos determina que la solicitud de abono de las deducciones por I+D+i y por inversiones en producciones cinematográficas o series audiovisuales pendientes de aplicar es compatible con la tributación mínima del Impuesto sobre Sociedades.
La Dirección General de Tributos aclara que es posible solicitar a la Administración tributaria, en casos de insuficiencia de cuota para aplicarlas, el abono de las deducciones por actividades de investigación y desarrollo e innovación tecnológica (artículo 35 de la LIS) y por inversiones en producciones cinematográficas, series audiovisuales y espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales (artículo 36.2 de la LIS) pendientes de aplicar, en los términos y condiciones de los apartados 2 y 3, respectivamente, del artículo 39 de la LIS. Todo ello con independencia de que se cumplan los requisitos para la aplicación de la tributación mínima prevista en el artículo 30 bis de la LIS, que establece un límite mínimo a la cuota líquida en el 15 % de la base imponible minorada o incrementada por la reserva de nivelación de bases imponibles y por la reserva para inversiones en Canarias a los contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo o que tributen en el régimen de consolidación fiscal.
En estos casos, una vez determinada la cuota líquida mínima, el contribuyente podrá aplicar la cuantía pendiente de las deducciones generadas y podrá solicitar a la Administración tributaria el abono de la cuantía que no haya podido ser deducida por insuficiencia de cuota.
4. Impuesto Temporal de Solidaridad sobre Grandes Fortunas. Se confirma que los acogidos al régimen Beckham tributan por obligación real también en este nuevo impuesto
Consulta de la Dirección General de Tributos n.º V0424-23, de 24 de febrero
La Dirección General de Tributos despeja cualquier duda que pudiera suscitar la deficiente técnica legislativa y aclara que los acogidos al régimen especial de trabajadores desplazados al territorio español tributan por obligación real en el nuevo Impuesto Temporal de Solidaridad sobre Grandes Fortunas.
El pasado 28 de diciembre de 2022 entró en vigor la Ley 38/2022 por la que se crea el nuevo Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas, que grava a las personas físicas con un patrimonio neto superior a tres millones de euros en términos equivalentes a los que ya existen bajo el Impuesto sobre el Patrimonio. Entre las numerosas dudas interpretativas que arrojaba su articulación técnica estaba la de si los sujetos acogidos al régimen especial de impatriados o “Ley Beckham” —que, si bien son residentes fiscales en España y, por tanto, contribuyentes del IRPF, tributan de forma similar a como tributaría un contribuyente del IRNR— deben tributar en este nuevo impuesto por obligación real o personal de contribuir.
Aunque la interpretación generalizada era que debían hacerlo por obligación real —puesto que la Ley 38/2022 dispone que “son sujetos pasivos de este impuesto, y en los mismos términos, los que lo sean del Impuesto sobre el Patrimonio conforme a lo dispuesto en la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio” y el artículo 93.1.c) LIRPF establece que “el contribuyente que opte por la tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes quedará sujeto por obligación real en el Impuesto sobre el Patrimonio”—, la redacción de la norma y el hecho de que no su hubiese modificado la LIRPF para aclararlo daba pie para que se suscitaran algunas dudas.
Esas dudas han quedado despejadas en sentido favorable por la Dirección General de Tributos, que en reciente consulta número V0424-23, de 24 de febrero, interpreta que los contribuyentes acogidos al régimen Beckham quedan sujetos a tributación por obligación real de contribuir en el nuevo Impuesto Temporal de Solidaridad de Grandes Fortunas, en la medida que la Ley 38/2022 se remite expresamente al Impuesto sobre el Patrimonio en cuanto a la determinación del sujeto pasivo.
5. Impuesto sobre Sociedades. Límite aplicable a la compensación de las bases imponibles negativas generadas por las sociedades en ejercicios previos a su incorporación al grupo de consolidación fiscal. La Dirección General de Tributos confirma la aplicación del límite mínimo de un millón de euros
Consulta de la Dirección General de Tributos V2590-22, de 21 de diciembre
La Dirección General de Tributos confirma que un grupo de consolidación fiscal puede aplicar el mínimo de un millón de euros de bases imponibles negativas aun cuando hayan sido generadas por las sociedades antes de su incorporación al grupo de consolidación.
Se consultaba a la Dirección General de Tributos si el mínimo de un millón de euros que un grupo de consolidación fiscal puede aplicar en concepto de bases imponibles negativas con arreglo al artículo 66 de la Ley del IS, por remisión al artículo 26, resulta también de aplicación cuando las bases imponibles negativas fueron generadas por una sociedad con carácter previo a su incorporación al grupo.
En este sentido, el artículo 67.e) de la Ley del IS limita la aplicación por parte del grupo de consolidación de las bases imponibles negativas generadas por una sociedad antes de su incorporación, al 70 % de la base imponible individual de dicha entidad (salvo que proceda aplicar el porcentaje del 50 % o del 25 % con arreglo a la disposición adicional 15.ª), sin incluir ninguna referencia expresa al artículo 26 y, por tanto, tampoco al mínimo de un millón de euros.
No obstante, la Dirección General de Tributos considera que “con una interpretación sistemática y razonable de la norma, la compensación sin límite de hasta un millón de euros que establece el artículo 26 de la LIS procede tanto a efectos de determinar la base imponible negativa compensable por el grupo fiscal generada por la entidad que se ha integrado en el grupo, como a efectos de determinar la base imponible negativa que el grupo fiscal puede compensar en total teniendo en cuenta las bases imponibles negativas pendientes de la entidad que se ha integrado en él y las del propio grupo fiscal”.
La DGT también aborda esta cuestión en las consultas vinculantes número V2592-22, V2594-22 y V2595-22.
6. La exigencia de la deuda tributaria a entidades que tributen en el Impuesto sobre Sociedades o en el Impuesto sobre el Valor Añadido en régimen de grupos no exige la tramitación de un procedimiento de responsabilidad
Resolución del TEAC de 19 de enero de 2023, RG 4118/2020
El Tribunal Económico-Administrativo Central afirma que la exigencia de la deuda a sociedades integrantes de un grupo a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido o del Impuesto sobre Sociedades debe realizarse mediante un requerimiento de pago a esas entidades como deudores solidarios regulados en el artículo 35.7 de la Ley General Tributaria
El Tribunal Económico-Administrativo Central interpreta en su resolución de 19 de enero de 2023 que la doctrina dimanante de la sentencia del Tribunal Supremo de 17 de marzo de 2021 (rec. n.º 7975/2019), en lo relativo al Impuesto sobre el Valor Añadido y régimen de responsabilidad solidaria de entidades acogidas al régimen especial de grupos, es plenamente trasladable al Impuesto sobre Sociedades y al régimen de responsabilidad de las entidades que forman parte de un grupo de consolidación.
Interesa recordar a estos efectos que, tanto bajo el artículo 163 nonies.seis de la Ley del IVA como bajo el artículo 57 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, las entidades que integran un grupo fiscal responden solidariamente del pago de la deuda tributaria y que la sentencia del Tribunal Supremo mencionada indicó que esa solidaridad es manifestación del artículo 35.7 de la Ley General Tributaria, según el cual, responden solidariamente del cumplimiento de una obligación tributaria todos los obligados tributarios que concurran en el presupuesto de hecho de su realización, sin que sea preciso tramitar un procedimiento de declaración de responsabilidad.
Por consiguiente, ante la similitud de ambos preceptos, el Tribunal Económico-Administrativo Central considera que el procedimiento a seguir para exigir el pago de la deuda derivada de la tributación en régimen de consolidación fiscal del IS a las sociedades dependientes de un grupo fiscal es el mismo que el previsto en el IVA: no es necesaria la declaración de responsabilidad solidaria (arts. 42 y 175 LGT), sino que es suficiente con el requerimiento de pago a las entidades integrantes del grupo como deudores solidarios (art. 35.7 LGT).
Crónica de legislación en materia fiscal (1 de marzo - 15 de marzo de 2023)
NORMATIVA ESTATAL
Corrección de errores de la Ley 38/2022, de 27 de diciembre. Advertidos errores en la Ley para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito y por la que se crea el Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas, y se modifican determinadas normas tributarias, publicada en el Boletín Oficial del Estado número 311, de 28 de diciembre de 2022, se procede a efectuar las oportunas rectificaciones.
BOE 54/2023, publicado el 4 de marzo.
Corrección de errores de la Orden HFP/1259/2022, de 14 de diciembre. Advertidos errores en la Orden por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte, publicada en el Boletín Oficial del Estado número 304, de 20 de diciembre, se procede a efectuar las oportunas rectificaciones.
BOE 54/2023, publicado el 4 de marzo.
PRESUPUESTOS GENERALES DEL ESTADO PARA EL AÑO 2023. Corrección de errores
Corrección de errores de la Ley 31/2022, de 23 de diciembre. Advertidos errores en la Ley de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023, publicada en el Boletín Oficial del Estado número 308, de 24 de diciembre de 2022, se procede a efectuar las oportunas rectificaciones.
BOE 52/2023, publicado el 2 de marzo.
NORMATIVA AUTONÓMICA
CANARIAS
Ley 3/2023, de 6 de marzo. Modifica parcialmente la Ley 4/2017 del Suelo y de los Espacios Naturales Protegidos de Canarias, y otra normativa sobre suelo, la Ley 7/2014 de la Agencia Tributaria Canaria, y la Ley 6/2006 del Patrimonio de la Comunidad Autónoma de Canarias.
BOC 52/2023, publicado el 15 de marzo.
CANARIAS. IRPF E IMPUESTO GENERAL INDIRECTO. Convalidación
Resolución de 27 de febrero de 2023. Ordena la publicación del Acuerdo de convalidación del Decreto ley 1/2023, por el que se modifican determinadas medidas autonómicas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y en la regulación del tipo cero en el Impuesto General Indirecto Canario aplicable a determinados bienes destinados a la actividad ganadera.
BOC 48/2023, publicado el 9 de marzo.
CASTILLA Y LEÓN
CASTILLA Y LEÓN. MEDIDAS TRIBUTARIAS, FINANCIERAS Y ADMINISTRATIVAS
Ley 1/2023, de 24 de febrero. Adopta medidas referentes a aspectos tributarios, financieros, de gestión administrativa y de carácter organizativo, como complemento a la consecución de determinados objetivos de política económica que se contienen en Ley de Presupuestos Generales de la Comunidad de Castilla y León para 2023.
BOCyL 44/2023, publicado el 6 de marzo.
CATALUÑA
CATALUÑA. PLAN DE CONTROL TRIBUTARIO 2023
Resolución ECO/784/2023, de 7 de marzo. Tiene por objeto dar publicidad a los criterios generales del Plan de control tributario de la Agencia Tributaria de Cataluña para el 2023.
DOGC 8872/2023, publicado el 10 de marzo.
GALICIA
Corrección de errores de la Orden de 23 de diciembre de 2022. Advertidos errores en la Orden por la que se establecen las normas de gestión y liquidación del Impuesto sobre el Depósito de Residuos en Vertederos, la Incineración y la Coincineración de Residuos, se procede a su corrección.
DOG 50/2023, publicado el 13 de marzo.
MADRID
MADRID. PLAN DE CONTROL TRIBUTARIO 2023
Resolución de 2 de marzo de 2023. Se publican las directrices generales del Plan anual de control tributario de 2023 de la Comunidad de Madrid.
BOCM 61/2023, publicado el 13 de marzo.
MADRID. ACELERADORA DE INVERSIONES
Decreto 15/2023, de 1 de marzo. Se crea y regula la aceleradora de inversiones de la Comunidad de Madrid, órgano colegiado de carácter interdepartamental adscrito a la consejería competente en materia de economía, a través de la viceconsejería que tenga atribuidas dichas competencias. Tiene como finalidad la agilización de la tramitación de proyectos de inversión que se consideren de especial interés para la Comunidad de Madrid por su trascendencia económica, por los puestos de trabajo creados o la concurrencia de otros proyectos de especial interés definidos en el artículo 8. Modifica el Decreto 234/2021, por el que se establece la estructura orgánica de la Consejería de Economía, Hacienda y Empleo.
BOCM 55/2023, publicado el 6 de marzo.
MURCIA
Ley 1/2023, de 23 de febrero. Regula los requisitos para el reconocimiento de la condición de familia monoparental y el procedimiento de emisión y renovación del título de familia monoparental, como documento oficial expedido para todas las personas integrantes de la unidad familiar, el cual tendrá validez en todo el territorio de la Región de Murcia. Añade un nuevo apartado al artículo 1 “Deducciones autonómicas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas” del Decreto Legislativo 1/2010, por el que se aprueba el texto refundido de las disposiciones legales vigentes en la Región de Murcia en materia de tributos cedidos.
BORM 55/2023, publicado el 8 de marzo.
NAVARRA
NAVARRA. IRPF. Deducciones por pensiones de viudedad y jubilación
Orden Foral 9/2023, de 10 de febrero. Actualiza para el año 2023 los importes establecidos en el artículo 68 del texto refundido de la Ley Foral del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, relativos a las deducciones por pensiones de viudedad y por pensiones de jubilación.
BON 47/2023, publicado el 7 de marzo.
PAÍS VASCO
PAÍS VASCO. PLAN ANUAL NORMATIVO 2023. Corrección de errores
Corrección de errores de la Resolución 31/2023, de 21 de febrero. Advertidos errores en la Resolución, por la que se dispone la publicación del Acuerdo por el que se aprueba el Plan anual normativo para el año 2023, se procede a su corrección.
BOPV 48/2023, publicado el 9 de marzo.
PAÍS VASCO. PLAN ANUAL NORMATIVO 2023
Resolución 31/2023, de 21 de febrero. Dispone la publicación del Acuerdo por el que se aprueba el Plan anual normativo para el año 2023.
BOPV 43/2023, publicado el 2 de marzo.
