Novedades legislativas y jurisprudenciales en derecho fiscal

1. Los tipos de interés aplicables a las posiciones deudoras y acreedoras en un cash pooling no pueden ser asimétricos si la sociedad que centraliza la tesorería no presta servicios de valor añadido

Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, de 15 de julio de 2025 (Rec. 4729/2023)

El Tribunal Supremo se pronuncia sobre la aplicación de las normas de precios de transferencia a un sistema de tesorería centralizada (cash pooling) y concluye que, a falta de una labor activa de gestión financiera por la sociedad que centraliza la tesorería, el tipo de interés de las cantidades aportadas y de las cantidades percibidas por las entidades participantes debe de ser simétrico y la calificación crediticia a efectos de comparabilidad ha de ser la del grupo societario y no la de la entidad prestataria.

En el caso, una sociedad española participaba en un cash pooling gestionado por una sociedad de su grupo residente en Países Bajos. Los excedentes y necesidades de liquidez de las filiales se transferían a la sociedad gestora, que registraba los movimientos en cuentas internas y, cuando era necesario, acudía a otra entidad del grupo para captar financiación externa.

La sociedad española remuneraba los fondos percibidos a un tipo de interés de mercado, teniendo en cuenta, entre otros factores, su calificación crediticia, mientras que la rentabilidad obtenida por los fondos aportados se correspondía con la remuneración propia de un depósito bancario.

La Inspección consideró que los tipos de interés aplicados en el cash pooling no respetaban las condiciones de mercado por cuanto:

• Las funciones desarrolladas, riesgos asumidos y activos empleados por la entidad central no eran propios de una entidad financiera, sino de un prestador de servicios de bajo valor añadido, por lo que la remuneración de la posición deudora y acreedora de los partícipes debía ser simétrica.
• El riesgo de impago de la financiación externa lo asumía el grupo en su conjunto, por lo que la calificación crediticia relevante a efectos de localizar comparables es la del grupo y no la de la filial prestataria.

El Tribunal Supremo confirma el criterio de la Inspección, que ya había sido validado por la Audiencia Nacional, aunque matiza que la doctrina fijada atiende “a las concretas circunstancias del presente recurso”, por lo que la extrapolación de la doctrina fijada a otros esquemas de cash pooling —muy habituales en grupos internacionales— dependerá de las conclusiones que se puedan extraer del análisis funcional de las sociedades participantes.

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2. El plazo de prescripción para solicitar devolución de ingresos indebidos se inicia con la constatación de su carácter indebido tras la sentencia penal absolutoria

Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, de 21 de julio de 2025 (Rec. 6502/2023)

El Tribunal Supremo concluye que el dies a quo del plazo de prescripción para solicitar la devolución de ingresos indebidos es la fecha en la que se constata su carácter indebido, es decir, cuando se tuvo conocimiento de la sentencia penal absolutoria, tras la paralización automática del procedimiento inspector.

En el caso, una sociedad presentó, durante una inspección y de forma preventiva y cautelar, una autoliquidación complementaria con cantidad a ingresar, por posibles divergencias interpretativas sobre la deducibilidad de algunos gastos.

El expediente fue remitido posteriormente al Ministerio Fiscal por posibles delitos contra la Hacienda Pública, y el proceso penal concluyó con sentencia absolutoria que declaró no acreditado incumplimiento alguno, ni minoración de la cuota a ingresar, ni simulación.

Posteriormente, la Administración dictó acuerdo de liquidación en el que consideraba que el ingreso efectuado por la sociedad se había realizado cumplido el plazo de prescripción, por lo que era un ingreso indebido, y desestimó la solicitud de devolución al considerar también prescrito el derecho a solicitar su devolución.

El Tribunal Supremo aborda dos cuestiones interpretativas: si la Administración Tributaria, en un procedimiento inspector prescrito, puede calificar facturas como irregulares para denegar su deducción y cuál es el dies a quo del plazo de prescripción del derecho a solicitar la devolución de ingresos indebidos cuando existe un proceso penal que concluye con sentencia absolutoria.

En lo que respecta a la primera cuestión, estima que no es preciso contestarla específicamente, pues el procedimiento de inspección consideró prescrito el derecho a determinar la deuda tributaria por haberse superado el plazo máximo de duración de las actuaciones inspectoras.

En cuanto a la segunda cuestión, el Tribunal aplica la jurisprudencia establecida en su sentencia de 11 de junio de 2020 (Rec. 3887/2017) y considera que la liquidación complementaria se efectuó de forma condicionada por la apertura del procedimiento inspector y con duda sobre la procedencia del ingreso. La Sala establece que solo puede considerarse indebido el ingreso de una deuda de IVA a partir del conocimiento de la sentencia penal absolutoria, ya que en ella se declaró que no había falsedad ni infracción fiscal alguna, lo que implica que el interesado tenía derecho a deducir el IVA de las facturas. Además, el hecho añadido de haber prescrito la facultad de la Administración para determinar la deuda tributaria impide cualquier regularización posterior.

Como doctrina jurisprudencial, el Tribunal establece que el dies a quo del plazo de prescripción para solicitar la devolución de ingresos indebidos es la fecha en la que se constata que el ingreso presenta ese carácter indebido, que en este caso es cuando se tuvo conocimiento de la sentencia penal absolutoria.

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3. La Administración debe practicar las notificaciones en el domicilio expresamente designado por el contribuyente

Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, de 1 de julio de 2025 (Rec. 3905/2023)

El Tribunal Supremo afirma que la Administración debe practicar las notificaciones en el domicilio expresamente designado por el contribuyente o su representante legal, especialmente cuando de ello depende el derecho a la defensa. La notificación en un lugar distinto carece de validez y determina la nulidad de los actos administrativos que se deriven de dicha notificación defectuosa.

En el caso objeto de enjuiciamiento, el escrito de alegaciones presentado por la representación de la entidad recurrente frente a la propuesta de imposición de sanción había solicitado expresamente que la eventual notificación del acuerdo sancionador se efectuase en el domicilio profesional de su letrado, para lo que se habían aportado todos los datos necesarios con objeto de garantizar su correcta práctica.

Pese a ello, la notificación del acuerdo sancionador se realizó a través del buzón electrónico asociado a la Dirección Electrónica Habilitada (DEH) de su representante legal.

La sentencia recuerda la doctrina ya fijada en la STS de 3 de julio de 2013, conforme a la cual el señalamiento de un domicilio específico para notificaciones constituye un derecho de los interesados en el procedimiento, con independencia de que este se inicie de oficio o a instancia de parte. En consecuencia, la designación tanto de representante como de domicilio concreto para notificaciones impide la validez de aquellas que se practiquen sin respetar dicha designación.

Como resultado, el Tribunal Supremo declara la nulidad de la resolución impugnada y de la sanción impuesta, y aprecia la caducidad del procedimiento sancionador por haberse superado el plazo máximo legal.

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4. Se reconoce la posibilidad de que los contribuyentes extracomunitarios tributen en el IRNR por la renta neta y se permite la deducción de gastos relacionados directamente con los rendimientos obtenidos en España

Sentencia de la Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso, de 28 de julio del 2025 (Rec. 636/2021)

La Audiencia Nacional reconoce por primera vez el derecho de los contribuyentes extracomunitarios a la deducción de gastos en la determinación de la base imponible del IRNR, con lo que se equipara su situación a la de los contribuyentes residentes en otros Estados de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.

La literalidad del artículo 24 de la Ley del IRNR, que establece las reglas de determinación de la base imponible, limita la posibilidad de deducción de los gastos establecidos en la Ley del IRPF que estuvieran vinculados directamente con la actividad y los rendimientos obtenidos en España a los contribuyentes residentes en otros Estados de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo.

La Audiencia Nacional, en aplicación del carácter universal de la libre circulación de capitales reconocida en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, sostiene que la limitación de la posibilidad de deducción de gastos a los contribuyentes residentes en la Unión Europea o el Espacio Económico Europeo establecida por la Ley del IRNR vulnera el derecho de la Unión.

Para fundamentar su decisión, la Audiencia Nacional se basa en jurisprudencia previa del Tribunal de Justicia de la Unión Europea y del propio Tribunal Supremo, que, en materia del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, había reconocido ya a los contribuyentes extracomunitarios la posibilidad de aplicar la normativa de la Comunidad Autónoma con la que existiera un punto de conexión.

Si bien es previsible que la Abogacía del Estado recurra la sentencia y que sea el Tribunal Supremo el que finalmente aclare esta cuestión, este pronunciamiento invita a revisar la posición de los contribuyentes residentes en terceros Estados y valorar si interesa solicitar la rectificación de las autoliquidaciones presentadas durante los periodos abiertos a prescripción.

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5. Efectos temporales de los cambios de criterio administrativo. Se aclara su alcance en relación con los requisitos para aplicar la deducción por actividades de I+D

Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 17 de julio de 2025 (RG 1267/2025)

En virtud del principio de confianza legítima, el Tribunal Económico-Administrativo concluye que el cambio de criterio administrativo introducido por la consulta de la Dirección General de Tributos n.º V1511-22, en la que supedita la posibilidad de aplicar la deducción por actividades de I+D a su consignación previa en la autoliquidación correspondiente al periodo de su generación, determina la existencia de dos regímenes: el anterior a la consulta y el posterior, en el que ya es exigible que los contribuyentes se adecúen al nuevo criterio administrativo.

En su resolución de 17 de julio de 2025, el Tribunal Económico-Administrativo Central analiza las consecuencias de los cambios de criterio de la Dirección General de Tributos. En concreto, aborda el cambio de criterio que introdujo la consulta n.º V1511-22, de 24 de junio de 2022, sobre el mantenido en previos pronunciamientos (V0802-11, V0297-12, y V2400-14), en relación con la aplicación en el Impuesto sobre Sociedades de las deducciones por actividades de I+D. El nuevo criterio exige, como presupuesto previo para la aplicación de estas deducciones, su consignación en la autoliquidación del impuesto correspondiente al periodo de su generación, lo que no era exigible bajo el criterio previo.

En el entendimiento de que este cambio de criterio puede afectar la protección de la confianza legítima de los contribuyentes, el Tribunal Económico-Administrativo Central considera:

1. Que, para los periodos impositivos no prescritos a la fecha de la consulta (24 de junio de 2022) que fueron autoliquidados siguiendo el criterio administrativo entonces vigente, no es exigible la previa consignación de las deducciones en el período de su generación.
2. Que, en cambio, para los periodos impositivos posteriores al cambio de criterio en los que se incurra en el presupuesto de hecho analizado en la consulta, los contribuyentes deben instar la correspondiente rectificación de las autoliquidaciones, es decir, adecuarse al nuevo criterio administrativo sin posibilidad de invocar el principio de confianza legítima.

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6. De nuevo sobre la tributación en el régimen Beckham del inmueble situado en España que constituye la vivienda habitual del contribuyente

Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 17 de julio de 2025 (RG 3697/2025)

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en unificación de criterio, considera que los contribuyentes que tributan bajo el régimen de impatriados deben incluir en su base imponible la imputación de rentas por su vivienda habitual en España, por considerar que no les resulta aplicable la exclusión establecida en la Ley del IRPF.

El Tribunal Económico-Administrativo Central, en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, concluye que los contribuyentes del IRPF que opten por aplicar el régimen especial de desplazados a territorio español (también conocido como régimen Beckham o de impatriados) deben incluir en su base imponible la imputación de rentas por su vivienda habitual en España.

Considera así que los acogidos a este régimen especial son contribuyentes del IRPF, pero tributan —‍con algunas especialidades previstas en la ley— conforme a las reglas establecidas en el Impuesto sobre la Renta de No Residentes (IRNR).

Según el artículo 13.1.h) de la Ley del IRNR, constituye un hecho imponible del impuesto la renta imputada a las personas físicas por ser titulares de bienes inmuebles urbanos en territorio español, excluyendo solamente los inmuebles afectos a actividades económicas. Sin embargo, el artículo 24.5 del mismo texto legal, al regular cómo se calcula la base imponible, remite a la Ley del IRPF, que excluye de imputación a la vivienda habitual.

El Departamento de Gestión Tributaria de la AEAT entendió que esta exclusión en la Ley del IRPF no era aplicable al IRNR y que, por tanto, a los acogidos al régimen especial de desplazados sí se les debe imputar una renta por ser titulares de su vivienda habitual en España.

El Tribunal Económico-Administrativo Central confirma este entendimiento y razona que, dado que el régimen especial de impatriados excluye el principio de tributación por la renta mundial, circunscribiendo —como regla general— la tributación a las rentas de fuente española, no hay razón para excluir la imposición de una renta que se obtiene en España, como es la imputación de la renta inmobiliaria de la vivienda habitual.

Esta postura del TEAC resulta contraria a la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 6 de mayo de 2024 (Rec. 685/2022), que estimó el recurso de un contribuyente en situación similar, considerando que el artículo 13.1.h) de la Ley del IRNR no exceptúa de imputación la vivienda habitual en nuestro país “porque está destinado a personas que no mantienen su residencia en España”.

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NORMATIVA DE LA UNIÓN EUROPEA

UE. CÓDIGO ADUANERO. Pruebas de origen

Reglamento de ejecución (UE) 2025/1728 de 8 de agosto de 2025. Modifica el Reglamento de Ejecución (UE) 2015/2447 en lo que respecta a los procedimientos de expedición o extensión de las pruebas de origen.

DOUE L, publicado el 11 de agosto de 2025.

UE. IVA. DEVOLUCIÓN A SUJETOS PASIVOS ESTABLECIDOS EN OTRO ESTADO MIEMBRO. Corrección de errores

Corrección de errores de la Directiva 2008/9/CE del Consejo, de 12 de febrero de 2008. Advertido error en el texto del artículo 20.1 de la Directiva por la que se establecen disposiciones de aplicación relativas a la devolución del Impuesto sobre el Valor Añadido prevista en la Directiva 2006/112/CE, a sujetos pasivos no establecidos en el Estado miembro de devolución, pero establecidos en otro Estado miembro, publicado en el DOUE L 44/2008, de 20 de febrero, se procede a su corrección.

DOUE L, publicado el 19 de agosto de 2025.

UE. OBLIGACIONES DE INFORMACIÓN FISCAL

Dictamen del Comité Económico y Social Europeo, de 19 de junio de 2025. Evaluación de las obligaciones de información fiscal en la UE: costes, beneficios y uso eficaz de la información por parte de las autoridades tributarias (Dictamen de iniciativa).

DOUE C, publicado el 20 de agosto.

NORMATIVA ESTATAL

AGENCIA ESTATAL DE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA. Estructura

Resolución de 29 de julio de 2025. Modifica el artículo cuarto apartado 2 y los anexos I a III de la Resolución de 13 de enero de 2021, por la que se establece la estructura y organización territorial de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

BOE 210/2025, publicado el 1 de septiembre.

NORMATIVA AUTONÓMICA

CATALUÑA

CATALUÑA. AGENCIA TRIBUTARIA. Adaptación al nuevo sistema de financiación de la Generalidad

Decreto ley 15/2025, de 26 de agosto. Aprueba medidas urgentes para adaptar el régimen jurídico de la Agencia Tributaria de Cataluña a las necesidades y nuevas funciones derivadas del sistema de financiación singular de la Generalidad acordado en el ámbito de la Comisión Bilateral Generalidad-Estado el 14 de julio de 2025.

DOGC 9488/2025, publicado el 28 de agosto.

MURCIA

MURCIA. PRESUPUESTOS 2025. Corrección de errores

Corrección de error a la Ley 3/2025, de 23 de julio. Advertido error de transcripción en la Ley de presupuestos generales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia para el ejercicio 2025, publicada en el suplemento n.º 3 del BORM n.º 169, de 24 de julio de 2025, se procede a su corrección.

BORM 176/2025, publicado el 1 de agosto.

PAÍS VASCO

PAÍS VASCO. SISTEMA TRIBUTARIO

Normal Foral 1/2025, de 9 de mayo. Aprueba la reforma del sistema tributario del Territorio Histórico de Gipuzkoa.

BOPV 151/2025, publicado el 12 de agosto.

PAÍS VASCO. SISTEMA TRIBUTARIO. Corrección de errores

Corrección de errores de la Norma Foral 1/2025, de 9 de mayo. Advertidos errores en la Norma Foral por la que se aprueban la reforma del sistema tributario del Territorio Histórico de Gipuzkoa, y otras modificaciones tributarias, se procede a su oportuna rectificación.

BOPV 152/2025, publicado el 13 de agosto.