Una vuelta más a la sujeción de la transmisión de establecimientos mercantiles a la cuota gradual de Actos Jurídicos Documentados
Hace unos años el Tribunal Supremo sentó jurisprudencia al concluir en repetidas ocasiones que la transmisión de establecimientos mercantiles está sujeta a la cuota gradual de Actos Jurídicos Documentados. Así lo sentenció el Alto Tribunal en relación con las oficinas de farmacia (vid. SSTS de 26 de noviembre de 2020, ECLI:ES:TS:2020:3965; de 26 de noviembre de 2020, ECLI:ES:TS:2020:3966; de 18 de febrero de 2021, ECLI:ES:TS:2021:613; de 21 de junio de 2022, ECLI:ES:TS:2022:2576; y de 31 de octubre de 2022, ECLI:ES:TS:2022:3884) y los supermercados (vid. STS de 20 de enero de 2022, ECLI:ES:TS:2022:164), basándose en que la escritura en que se formaliza esta operación puede ser inscrita en el Registro de Bienes Muebles, al no haber ninguna norma que lo impida.
Naturalmente, los demás tribunales de justicia, los tribunales económico-administrativos y la Administración tributaria, si bien venían manteniendo hasta entonces criterios dispares, abrazaron esta jurisprudencia del Tribunal Supremo (vid. STSJ de Madrid 8 de marzo de 2021, ECLI:ES:TSJM:2021:3207; SSTSJ de Asturias de 31 de enero de 2023, ECLI:ES:TSJAS:2023:213; de 4 de octubre de 2023, ECLI:ES:TSJAS:2023:2051; y de 24 de noviembre de 2023, ECLI:ES:TSJAS:2023:2715; RTEAR de Madrid de 24 de enero de 2024; y DGT V0664-22).
La jurisprudencia del Tribunal Supremo suscitó fuertes críticas en amplios sectores de la doctrina especializada, dado que la no sujeción de la transmisión de establecimientos mercantiles a la cuota gradual de Actos Jurídicos Documentados se venía afirmando sin mayor disenso con el argumento de que la escritura en que se formalizaba esta operación no era inscribible en el Registro de Bienes Muebles o, al menos, no lo era de forma constitutiva ni eficaz frente a terceros, puesto que, dada su particular naturaleza y su exigua regulación legal, el Registro de Bienes Muebles no era equiparable a otros registros públicos, como el Registro de la Propiedad (vid. SSTSJ de Madrid de 20 de marzo de 2019, ECLI:ES:TSJM:2019:2295; de 3 de abril de 2019, ECLI:ES:TSJM:2019:3429; y de 30 de junio de 2020, ECLI:ES:TSJM:2020:8702).
Lo cierto, sin embargo, es que la Dirección General de los Registros y del Notariado —hoy la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública— advirtió hace décadas de que es inscribible en el Registro de Bienes Muebles todo derecho que recaiga sobre un bien mueble, que resulte suficientemente identificable, tenga valor económico y sea transmisible (vid. RDGRN de 16 de mayo de 2001). Al mismo tiempo, empero, reconoció que el Registro de Bienes Muebles plantea una serie de problemas por albergar en su seno distintas secciones que poca relación guardan entre sí (vid. RDGRN de 1 de febrero de 2012) y llegó incluso a indicar que un determinado derecho sobre un bien mueble no puede acceder al Registro de Bienes Muebles si su inscripción no cuenta con el fundamento legal necesario para ello (vid. RDGRN de 29 de enero de 2003).
Fue en este contexto de incertidumbre sobre el concreto funcionamiento del Registro de Bienes Muebles en el que recayó la antedicha jurisprudencia del Tribunal Supremo. Desde luego, concluir —como hace el Alto Tribunal— que la transmisión de establecimientos mercantiles está sujeta a la cuota gradual de Actos Jurídicos Documentados se ajusta perfectamente a la literalidad del artículo 31 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre. Y a esa conclusión se llega porque este precepto alude expresamente al Registro de Bienes Muebles, por lo que, siendo cierto que no hay ninguna norma que impida la inscripción en él de la escritura en que se formaliza esta operación, debe admitirse que es inscribible y que, por tanto, la operación está sujeta a la cuota gradual de Actos Jurídicos Documentados.
El problema está precisamente en la literalidad de dicho precepto. En nuestro entendimiento, no deberían resultar equiparables, a efectos de la sujeción a la cuota gradual de Actos Jurídicos Documentados, las escrituras inscribibles en el Registro de Bienes Muebles y las escrituras inscribibles en el Registro de la Propiedad, por citar al más característico de nuestro sistema registral. Así, esta equiparación no siempre resulta razonable, ya que el Registro de Bienes Muebles no siempre despliega la misma eficacia que el Registro de la Propiedad; de hecho, solo la despliega auténticamente en algunos pocos casos, como sucede por ejemplo con las aeronaves, cuya titularidad ha de ser obligatoriamente inscrita en el Registro de Bienes Muebles. En consecuencia, al no desplegar la misma eficacia, es difícil apreciar en el Registro de Bienes Muebles el motivo de ser del gravamen de Actos Jurídicos Documentados, cuya exacción se fundamentaría en la especial garantía de que disfruta el contribuyente por el hecho de que un determinado negocio jurídico se formalice en escritura pública y se inscriba posteriormente en un registro público.
El Tribunal Supremo no matizó en absoluto esta equiparación legal entre el Registro de Bienes Muebles y el Registro de la Propiedad y, además, al afirmar que no hay ninguna norma que impida la inscripción de la transmisión de establecimientos mercantiles en el Registro de Bienes Muebles, tampoco puso coto a efectos fiscales al amplísimo alcance del Registro de Bienes Muebles. Todo ello parece obligar a concluir que el ámbito objetivo de aplicación del gravamen de Actos Jurídicos Documentados es extenso, lo que le otorga una potencialidad impositiva que consideramos desproporcionada y potencialmente injustificada, obligando a adoptar una posición conservadora y cautelosa ante la formalización de este tipo de transmisiones.
Tal vez por eso el Territorio Histórico de Bizkaia ha aprobado una modificación normativa, con efectos 30 de diciembre de 2024, con relación a la cuota gradual de los Actos Jurídicos Documentados (Documentos Notariales). En la modificación se especifica que no deben tributar por dicha cuota los contratos de compraventa de unidades económicas de negocios por el mero hecho de que sean inscribibles en el Registro de Bienes Muebles, sino que lo harán en caso de que efectivamente sean inscritos, y sin perjuicio de la tributación que les corresponda por otros motivos. Sin duda, aplaudimos esta novedad normativa, que consideramos un acierto.
