Novedades legislativas y jurisprudenciales en derecho fiscal
21 de noviembre de 2025
Selección de pronunciamientos administrativos y judiciales en materia fiscal
1. En los casos de renuncia pura, simple y gratuita a la herencia o legado en los que opera la sustitución vulgar por disposición testamentaria se tiene en cuenta la relación de parentesco del sustituto respecto del causante para determinar el Impuesto sobre Sucesiones
Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, de 15 de octubre de 2025 (Rec. 5751/2023)
El Tribunal Supremo confirma que, cuando se produce una renuncia hereditaria, el grado de parentesco que debe considerarse para calcular el Impuesto sobre Sucesiones es el del sucesor sustituto, siempre que el causante haya previsto un sustituto vulgar en su testamento en caso de renuncia a la herencia o legado. En cambio, si el testamento no contempla la sustitución vulgar en caso de renuncia, o la prevé únicamente para supuestos de premoriencia o incapacidad, el parentesco que se tendrá en cuenta será el del renunciante o el del que repudia cuando tenga señalado un grupo superior al que correspondería al beneficiario.
La Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones recoge dos artículos que establecen criterios opuestos cuando opera la institución de la sustitución vulgar por renuncia a la herencia o legado. Así, el artículo 26.f) dispone que en supuestos de sustitución vulgar deberá tenerse en cuenta el grado de parentesco del heredero sustituto. En cambio, el artículo 28 prevé que para supuestos de renuncia deberá tenerse en cuenta el grado de parentesco del renunciante si es superior al que corresponde al beneficiario.
El Tribunal Supremo resuelve esta contradicción normativa y aclara que, en aquellos casos en que la sustitución vulgar está prevista en testamento, la regulación específica que se aplica es la recogida en el artículo 26.f) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones. Por lo tanto, cuando se prevea la sustitución vulgar en testamento, deberá aplicarse el grado de parentesco del sucesor sustituto al liquidar el Impuesto sobre Sucesiones. Si no se contempla en el testamento, deberá aplicarse el grado de parentesco del renunciante si es superior al del beneficiario.
2. Simultaneidad de procedimientos tributarios y penales por ejercicios distintos y base de cálculo de sanciones en casos de simulación
Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, de 22 de octubre de 2025 (Rec. 804/2023)
El Tribunal Supremo confirma que es compatible la continuidad del proceso penal por un ejercicio y la reanudación del procedimiento inspector por otros cuando los hechos no coinciden plenamente. La existencia de un patrón común en la conducta del contribuyente no es suficiente para activar la prohibición fáctica del principio non bis in idem, ya que cada ejercicio implica actos y momentos distintos que respetan la preferencia del orden penal.
El Tribunal Supremo analiza un supuesto en que la Administración remitió al orden penal actuaciones inspectoras por los ejercicios 2005, 2006 y 2007. En 2011 se acordó el sobreseimiento parcial respecto de los ejercicios 2005 y 2007, por no ser los hechos constitutivos de infracción penal, continuándose la tramitación del proceso penal por el ejercicio 2006 y el procedimiento inspector de los ejercicios sobreseídos.
El recurrente plantea si es procedente sustanciar simultáneamente actuaciones penales y administrativas para unos mismos hechos y tributo, aunque sean de ejercicios distintos. A pesar de que se trataba de periodos impositivos diferentes, sostiene que existe identidad de hechos, porque las razones y los motivos que justificaron la remisión de los tres ejercicios al Ministerio Fiscal son las mismas. El Tribunal Supremo señala que no se puede identificar como una misma realidad fáctica aquellas conductas que, inspiradas por una misma idea o propósito, se llevaron cabo en momentos temporales y en actos diversos.
En cuanto a la segunda cuestión de interés casacional, el Tribunal reitera la doctrina de la sentencia del Tribunal Supremo de 8 de junio de 2023 (Rec. 5002/2021), según la cual la base de la sanción será la diferencia entre la cantidad dejada de ingresar por la persona física y la ingresada por la sociedad instrumental interpuesta respecto de las mismas rentas; pero puntualiza que esta compensación solo será necesaria cuando la Administración no haya suprimido de la base imponible de la sociedad interpuesta los rendimientos procedentes de las operaciones simuladas. En el caso concreto, al haberse restado las facturas de la cifra de negocios declarada en la regularización del Impuesto sobre Sociedades de la sociedad interpuesta, no hubo duplicidad de ingresos, por lo que no procede aplicar la compensación.
Finalmente, el Supremo reafirma la vigencia de la doctrina Saquetti del Tribunal Europeo de Derechos Humanos, señalando que la casación es un cauce idóneo para garantizar el derecho al reexamen de las resoluciones sancionadoras y para valorar la motivación de la culpabilidad desde la óptica de la presunción de inocencia. El Tribunal considera adecuadamente motivada la sanción, al acreditarse el uso de una sociedad instrumental sin medios personales ni materiales para canalizar operaciones simuladas.
3. La derivación de responsabilidad tributaria a las personas o entidades controladas por los obligados tributarios no requiere declaración previa de simulación, pero exige motivación precisa que acredite el control societario y la voluntad defraudatoria del obligado tributario persona física
Sentencia del Tribunal Supremo, Sala de lo Contencioso, de 20 de octubre de 2025 (Rec. 5702/2023)
La derivación de responsabilidad subsidiaria del artículo 43.1.h) de la Ley General Tributaria no requiere necesariamente la previa declaración de simulación de los contratos traslativos que ocasionan el vaciamiento patrimonial, pero sí exige que el acuerdo de derivación contenga una motivación precisa, clara y detallada que acredite todos los presupuestos legales.
Tras la adquisición de dos fincas por parte de una sociedad cuando ya existía un procedimiento ejecutivo contra la sociedad vendedora, la Administración Tributaria declaró la responsabilidad subsidiaria de la sociedad compradora por deudas tributarias de la vendedora al amparo del artículo 43.1.h) de la LGT. Ambas sociedades estaban vinculadas a través de relaciones familiares entre sus socios y administradores (el socio mayoritario y administrador único de la sociedad deudora tributaria principal era el esposo de la socia de la sociedad responsable subsidiaria, sociedad además administrada por el hijo).
El Tribunal Supremo analiza si una compraventa onerosa que no ha sido declarada simulada puede constituir un uso abusivo o fraudulento para eludir la responsabilidad patrimonial frente a Hacienda según el artículo 43.1.h) de la LGT. La Sala concluye que la derivación de responsabilidad de este artículo no requiere necesariamente la previa declaración de simulación negocial, siempre que el acuerdo de derivación cumpla con los requisitos de motivación, justificación y acreditación de los presupuestos exigidos. Es necesario acreditar que las sociedades interpuestas hayan sido creadas o utilizadas con la sola e indubitada finalidad de perjudicar el crédito de la Administración tributaria, siendo imprescindible la presencia del elemento subjetivo, materializado en la voluntad de defraudar el crédito tributario a través de la connivencia entre el obligado tributario y las sociedades participadas o dominadas.
El Tribunal Supremo estima que el acuerdo de derivación no recogía con suficiente claridad los términos y presupuestos necesarios para proceder por este supuesto de responsabilidad subsidiaria. El acuerdo no identificó adecuadamente al obligado tributario dominador, no especificó que se tratara de obligaciones tributarias pendientes de dicha persona, como exige el artículo, y no detalló cómo se materializó el control sobre la sociedad responsable, limitándose a afirmar que tenía “un poder amplio en derecho sobre la sociedad”. Además, la derivación se produjo directamente por deudas impagadas de la sociedad vendedora como contribuyente, y no por las deudas contraídas por la persona física (socio mayoritario y administrador único de la sociedad deudora tributaria principal) como obligado tributario.
Por todo ello, el Tribunal estima el recurso de casación y anula tanto la sentencia impugnada como el acuerdo de derivación de responsabilidad, al considerar que la Administración no acreditó suficientemente los presupuestos del artículo 43.1.h) de la LGT. En esencia, el Tribunal determinó que no se puede derivar responsabilidad subsidiaria por vaciamiento patrimonial fraudulento sin una motivación precisa que identifique claramente al obligado tributario dominador, sus deudas pendientes específicas y cómo ejerció el control sobre la sociedad adquirente para eludir sus responsabilidades fiscales.
4. Nueva aplicación de la doctrina del Tribunal Supremo sobre la frontera entre la simulación y el conflicto en la aplicación de la norma
Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, Sala de lo Contencioso, de 8 de octubre de 2025 (Rec. 1977/2023, 1971/2023 y 1973/2023)
El Tribunal Superior de Justicia entiende que unas reducciones de capital con devolución de aportaciones, inicialmente calificadas por la Inspección como simuladas, se ajustaban en realidad a los rasgos del conflicto en aplicación de la norma del artículo 15 de la Ley General Tributaria. La ausencia del informe de la Comisión Consultiva vicia de nulidad la actuación administrativa.
En las sentencias se conoce de una serie de operaciones realizadas entre empresas de un grupo y los socios últimos de ese grupo, y se analiza si constituyen operaciones simuladas, como entendía la inspección.
Los socios últimos, personas físicas de una misma familia, habían aportado su participación en una entidad en distintas sociedades holding. En la aportación, se revalorizó el valor de la participación y aplicaron a los beneficios los coeficientes de abatimiento del IRPF para realizar el cálculo de la ganancia tributable en los socios. Posteriormente, se creó una deuda entre las sociedades holding beneficiarias de la aportación y sus socios personas físicas, que se pagaron mediante reducciones de capital con devoluciones de aportaciones. De esta forma, las sociedades holding deudoras obtenían liquidez mediante la venta de las acciones de la sociedad previamente aportada. Según la Inspección, esta operación de compraventa de acciones en autocartera estaba simulada y, en realidad, suponía una distribución de beneficios a favor de los socios últimos.
Tras analizar las diferencias entre la simulación y el conflicto en la aplicación de la norma, y basándose en recientes sentencias del Tribunal Supremo sobre esta cuestión (v. las analizadas en nuestras Newsletters anteriores de 30 de marzo de 2023 y de 17 de octubre de 2024), el Tribunal Superior de Justicia concluye que nos encontramos ante un caso de fraude de ley y no ante simulación, como sostenía la Inspección.
Así, la operación de compraventa de las acciones habría sido notoriamente artificiosa y de su utilización no se desprendería otro efecto jurídico que el ahorro fiscal, características que integran el conflicto en la aplicación de la norma tributaria conforme al artículo 15 de la Ley General Tributaria. Con la compraventa, se evitaría la obtención de un rendimiento de capital mobiliario en sede de los socios, que es lo que hubiera ocurrido en caso de reparto de un dividendo de la sociedad aportada y en la que participaban originalmente.
Cuando la Administración considera que unas operaciones pueden suponer conflicto en la aplicación de la norma, antes de declararlo debe obtener un informe favorable de una Comisión consultiva creada específicamente para estos casos. Este es un requisito que no se exige para los casos en que la Administración aprecie simulación. Como no lo habían cumplido en este caso, el Tribunal declara nulo de pleno derecho tanto el acuerdo de liquidación como la actuación inspectora.
5. La Administración tributaria puede requerir a los contribuyentes la aportación de los informes de due diligence sin necesidad de justificar expresamente su trascendencia tributaria
Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 15 de octubre de 2025 (RG 4521/2022)
El Tribunal Económico-Administrativo Central concluye que la Administración tributaria puede requerir a los obligados tributarios la aportación de informes de due diligence sin necesidad de justificar de forma expresa e individualizada la trascendencia tributaria. Además, tal petición no vulnera el deber de confidencialidad o el secreto profesional.
En la resolución de 15 de octubre de 2025, el Tribunal Económico-Administrativo Central analiza la validez de un requerimiento de obtención de información con trascendencia tributaria mediante el que la Administración tributaria requiere a un contribuyente que aporte el informe de due diligence emitido en el marco de la revisión de una operación de compraventa de participaciones. Por su parte, el contribuyente se opone e invoca, en esencia, la falta de motivación de la trascendencia tributaria de lo requerido, la vulneración del deber de confidencialidad (y la potencial comisión de un delito por vulneración del pacto de confidencialidad), así como la vulneración del secreto profesional al tratarse de un documento que refleja el resultado del asesoramiento y defensa que la propia Ley General Tributaria excluye de la obligación de informar.
El TEAC no comparte la argumentación del contribuyente y concluye que el requerimiento de la Administración se ajusta a la normativa aplicable. En primer lugar, el Tribunal señala que cabe presumir la trascendencia tributaria de un informe de due diligence, sin necesidad de justificarla de forma expresa e individualizada. En segundo lugar, considera que su aportación por parte del contribuyente no vulnera el secreto profesional, ya que se tratar de una de las partes de la compraventa y no de un profesional que ha intervenido en la elaboración del documento requerido. Asimismo, el TEAC descarta la vulneración del deber de confidencialidad, poniendo en valor el carácter reservado de los datos con trascendencia tributaria. Por último, concluye que no corresponde valorar en un recurso contra el requerimiento la inexistencia de la obligación de conservar el documento requerido, ya que este extremo podría ser objeto de alegación en un eventual procedimiento sancionador, en el que sí sería posible analizar si existía obligación legal de disponer de los documentos requeridos.
6. Las sociedades no residentes pueden obtener la devolución de las retenciones soportadas en España a cuenta del Impuesto sobre la Renta de No Residentes que no hayan podido ser deducidas en el Impuesto de Sociedades en el Estado de residencia por insuficiencia de cuota
Resolución del Tribunal Económico-Administrativo Central de 20 de octubre de 2025 (RG 384/2022)
El Tribunal Económico-Administrativo Central cambia de criterio y permite que las sociedades no residentes puedan solicitar la devolución de las retenciones soportadas en España a cuenta del IRNR cuando se acredite que no han podido deducirse en el Estado de residencia.
En la resolución de 20 de octubre de 2025, el Tribunal Económico-Administrativo Central analiza la reclamación económico-administrativa presentada por una sociedad radicada en Francia e integrada en un grupo de consolidación fiscal francés en la que se solicitaba la devolución de las retenciones practicadas en España a cuenta del IRNR.
La reclamante basaba su argumentación en el hecho de que las autoliquidaciones del Impuesto sobre Sociedades del grupo de consolidación fiscal francés arrojaban una cuota positiva que impedía aprovechar íntegramente el crédito fiscal generado en España. Esta circunstancia implicaba, a juicio de la reclamante, una doble imposición contraria al derecho de la Unión Europea.
El Tribunal Económico-Administrativo, abandonando su anterior criterio al respecto, se alinea con las tesis de la sociedad reclamante con base en una reciente sentencia de la Audiencia Nacional de 28 de julio de 2025 que, partiendo de la jurisprudencia del TJUE, analizaba un supuesto similar en el que concluía que negar la devolución de las retenciones a las sociedades no residentes que arrojan pérdidas supone una diferencia de trato con respecto a los contribuyentes residentes contraria al principio de libre circulación de capitales.
No obstante, el TEAC apunta que la jurisprudencia del TJUE que motivó el cambio de criterio de la Audiencia Nacional analizaba un supuesto ligeramente distinto, puesto que la sociedad en cuestión, a diferencia de este caso, no estaba integrada en un grupo de consolidación fiscal. Por este motivo, el TEAC entiende que debe efectuarse un análisis de comparabilidad entre grupos de consolidación fiscal para determinar si un grupo español en igual situación habría obtenido la devolución de las retenciones soportadas.
La Administración Tributaria había esgrimido como argumento formal que la pretensión de la reclamante estaba prescrita. En este sentido, aplicando el principio de la actio nata, el TEAC entiende que este argumento debe rechazarse, puesto que el plazo para solicitar la devolución debe computarse desde la presentación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sociedades en Francia, y descarta que deba computarse desde la fecha límite para la presentación de las declaraciones de IRNR en España.
Finalmente, el TEAC dispone que debe ser el órgano gestor, en ejecución de la resolución, el que efectúe este análisis de comparabilidad y determine si en el caso concreto procede la devolución de las retenciones soportadas y, en su caso, en qué importe.
Crónica de legislación en materia fiscal (del 5 al 18 de noviembre de 2025)
NORMATIVA DE LA UNIÓN EUROPEA
UE. IVA. Oro de inversión exento 2026
Lista de las monedas de oro que cumplen los criterios establecidos en el artículo 344, apartado 1, punto 2, de la Directiva 2006/112/CE relativa al Sistema Común del Impuesto sobre el Valor Añadido.
DOUE C, publicado el 14 de noviembre de 2025
NORMATIVA ESTATAL
IMPUESTO COMPLEMENTARIO. Modelos 240, 241 y 242. Corrección de errores
Corrección de errores de la Orden HAC/1198/2025, de 21 de octubre. Advertidos errores en la Orden por la que se aprueba el modelo 240 «Comunicación de la entidad constitutiva declarante de la declaración informativa del Impuesto Complementario», el modelo 241 «Declaración informativa del Impuesto Complementario», y el modelo 242 «Autoliquidación del Impuesto Complementario» y se establecen las condiciones y el procedimiento para su presentación, publicada en el Boletín Oficial del Estado, número 260, de 29 de octubre de 2025, se procede a efectuar las oportunas rectificaciones.
BOE 274/2025, publicado el 14 de noviembre.
NORMATIVA AUTONÓMICA
GALICIA
Orden de 31 de octubre de 2025. Modifica la Orden de 27 de enero de 2014 por la que se aprueban las normas de aplicación del canon eólico para adaptar las normas de aplicación del canon eólico establecidas en ella, como consecuencia de las modificaciones introducidas por la Ley 5/2024, de medidas fiscales y administrativas, en la regulación del canon eólico. Así, se modifican los artículos que regulan la declaración censal y la autoliquidación, con la obligación de declarar todos los aerogeneradores y su altura; se regula el procedimiento para la modificación del carácter de exento de los parques eólicos, y se incorpora un nuevo anexo IV con las especificaciones técnicas del archivo en el que se deben declarar las características del parque.
DOG 216/2025, publicado el 7 de noviembre.
